fin-accounting
пятница, 9 ноября 2018

IFRS 16 - Как учитывать переменную часть арендной платы?

Розничные сети и другие компании часто сталкиваются с переменной арендной платой в договорах аренды. Рассмотрим на примере порядок оценки и признания в учете переменных арендных платежей в соответствии с МСФО (IFRS) 16.

Рассмотрим в качестве примера крупную розничную сеть, которая арендует помещения под свои магазины у разных владельцев недвижимости, в основном в высококлассных торговых центрах.

В некоторых случаях арендные платежи рассчитываются как фиксированная плата за месяц плюс определенный процент с продаж магазина в течение текущего года.

Эта процентная надбавка к арендной плате объясняется тем, что торговые центры продвигают магазин и помогают ему привлечь больше клиентов.

Кроме того, ежемесячная фиксированная арендная плата корректируется каждые два года с учетом текущего уровня инфляции.

В соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда» бухгалтеру торговой сети необходимо учитывать актив в форме права пользования и арендное обязательство как приведенную стоимость всех невыплаченных на текущую дату арендных платежей.

Как оценить эту переменную часть арендных платежей, если она зависит множества неопределенностей и непредвиденных обстоятельств?

Бухгалтер не знает, как изменится сумма переменных арендных платежей в зависимости от будущих продаж магазинов и также не знает, как изменится фиксированная арендная плата после корректировки с учетом инфляции через 2 года.

Что предписывает IFRS 16 относительно переменных арендных платежей?

Новый стандарт МСФО (IFRS) 16 «Аренда» приносит арендаторам ряд осложнений с так называемой операционной арендой.

Основная причина заключается в том, что в соответствии со старым стандартом МСФО (IAS) 17 вы просто списывали операционную аренду напрямую на прибыли и убытка в качестве расхода.

Однако ситуация резко изменилась с появлением МСФО (IFRS) 16.

Теперь вам необходимо признать в учете актив в форме права пользования (англ. 'right-of-use asset') и арендное обязательство, равное приведенной стоимости невыплаченных арендных платежей (см. основные правила учета по IFRS 16).


Рассмотрим неопределенности, связанные с будущими арендными платежами.

МСФО (IFRS) 16 называет их «переменными арендными платежами» (англ. 'variable lease payments'), поскольку их сумма варьируется в зависимости от каких-либо факторов.

Как отражать в учете переменные арендные платежи?

Это зависит от того, что влияет на их изменение.

В принципе, платеж с переменной арендной платой может зависеть от:

  • индекса или процентной ставки - например, индекса инфляции, учетной ставки ЦБ, ставки LIBOR, индекса потребительских цен и т. д., или
  • будущего объема продажа, использования базового актива или других факторов, не связанных с индексом/ставкой.

Интерпретация переменных арендных платежей. Интерпретация переменных арендных платежей.

Прежде перейти к отражению этих видов переменных платежей в учете, разберемся, что такое арендные платежи.

Что такое арендные платежи по IFRS 16?

Согласно IFRS 16, арендные платежи для целей учета аренды включают (см. Приложение А. Определение терминов.):

  • Фиксированные арендные платежи за вычетом любых стимулирующих платежей по аренде;
  • Переменные арендные платежи, которые зависят от индекса или ставки;
  • Стоимость опциона на покупку (если арендатор намеревается исполнить его); а также
  • Штрафы за прекращение аренды (если арендатор откажется от аренды).

Теперь разберем составляющие переменных платежей.

Переменные арендные платежи, которые зависят от индекса или ставки.

Переменные платежи, зависящие от индекса или ставки, включаются в арендные платежи - вы можете видеть это из определения.

Таким образом, арендатор должен принять во внимание инфляционную корректировку арендных платежей при применении МСФО (IFRS) 16.

Но как?

Вы не можете знать заранее, какой будет корректировка с учетом инфляции через некоторое время.

Должен ли бухгалтер оценивать будущую инфляцию?

Нет.

Все обстоит достаточно просто. При первоначальном учете вы игнорируете неизвестные ставки и индексы.

Вы будете рассчитывать стоимость своих обязательств по аренде и актива в форме права пользования на основе нескорректированных арендных платежей, стоимость которых известна на дату начала аренды.

В тот момент, когда арендные платежи действительно изменяются в результате инфляции, вы будете переоценивать стоимость аренды:

  • Вы просто пересчитаете сумму арендного обязательства путем дисконтирования скорректированных арендных платежей по использовавшейся первоначально ставке дисконтирования.
  • Затем вы учтете разницу как корректировку актива в форме права пользования.

Это требует от бухгалтера некоторых дополнительных усилий, но хорошая новость заключается в том, что вам не нужно прогнозировать индексы и ставки или строить догадки о том, как будет выглядеть будущее.

Переменные арендные платежи, которые зависят от будущего объема продаж или использования базового актива.

В соответствии с МСФО (IFRS) 16 платежи, не зависящие от ставки или индекса, НЕ включаются в ваши арендные платежи.

Другими словами, они исключаются из арендных платежей. Вместо этого они признаются в составе прибыли или убытка по мере их возникновения.

Это красиво и просто. Причиной такого упрощения является то, что оценка будущего объема продаж и других показателей представляет собой очень высокий уровень неопределенности, поэтому такую информацию нельзя использовать в бухгалтерском учете.

Это относится не только к аренде, которая зависит от будущей выручки, но и к будущему использованию актива.

Пример учета переменной арендной платы по IFRS 16.

Представьте, что вы арендуете площадь под магазин в течение 5 лет и соглашаетесь заплатить фиксированную ежемесячную арендную плату в размере 1 000 д.е. и годовую плату в размере 1% от выручки вашего магазина.

Фиксированная арендная плата будет корректироваться с учетом инфляции 1 раз в 2 года.

На дату начала арендного договора вы предполагаете, что ваши продажи составят 200 000 д.е в год.  Ставка дисконтирования составляет 3%. Уровень инфляции по вашей оценке составит 2% в год.

Таким образом, изначально вы будете рассчитывать свое арендное обязательство на основе фиксированной ежемесячной платы в размере 1 000 д.е. за 5 лет аренды.

Как?


Дисконтируйте ежемесячные арендные платежи в сумме 1 000 д.е. за 5 лет по ставке 3%. При этом будьте внимательны, потому что платежи осуществляются ежемесячно и вы должны рассчитать месячную ставку на основе годовой ставки.

Если вы плохо ориентируетесь в таких расчетах, см. CFA - Как рассчитывать текущую стоимость (PV) серии денежных потоков (аннуитета и перпетуитета)?

Для данного расчета мы используем формулу (11) текущей стоимости (PV) обычного аннуитета.

\( \mathbf {PV = A \left [1- {1 \over (1 + r)^N} \over r \right]} \)

В нашем примере проценты начисляются ежемесячно, поэтому мы модифицируем нашу формулу следующим образом:

\( \mathbf {PV = A \left [1- {1 \over [1 + (r_s/m)]^{mN}} \over r_s/m \right]} \),

где:

  • rS - годовая ставка дисконтирования,
  • m - количество промежуточных периодов начисления в году (месяцев)
  • N - количество лет.

PV = 1 000 д.е.
rS = 3% = 0.03
m = 12
rS / m = 0.03/12 = 0.0025
N = 5
mN = 12 * (5) = 60 периодов начисления

Фактор текущей стоимости аннуитета =
[1 - (1.0025)60] / 0.0025 = 55.652357

PV = 1 000 д.е. * 55.652357 = 55 652 д.е.

Приведенная стоимость ежемесячных арендных платежей в течение 5 лет составляет 55 652 д.е.

Эта сумма будет вашей оценкой актива в форме права пользования и арендного обязательства на момент начала аренды.

Проводки по первоначальному признанию аренды будут следующими:

  • Дебет. Актив в форме права пользования: 55 652 д.е.
  • Кредит. Обязательство по аренде: 55 652 д.е.

При последующем учете вы должны разделить каждый ежемесячный платеж на 2 части (см. параграфы 36-37 IFRS 16):

  • Проценты, начисляемые на непогашенный остаток арендного обязательства (по ставке дисконтирования), и
  • Сумма, уменьшающая обязательство по аренде.

Более подробное описание последующего учета и проводок у арендатора, приведено здесь.


При первоначальном учете вы проигнорировали корректировку на уровень инфляции, а также плату в размере 1% от вашей выручки.

В дальнейшем, когда вы платите 1% от вашей выручки, вы просто относите этот расход на прибыли и убытки.

Через 2 года фиксированная арендная плата будет скорректирована на 2%. При этом сумма арендных платежей изменится с 1 000 д.е. до 1 020 д.е.

Бухгалтер должен выполнить переоценку арендного обязательства на оставшийся срок (3 года) по первоначальной ставке дисконтирования (3%). Необходимо сделать расчет приведенной стоимости денежного потока, аналогично приведенному выше расчету, но с другими параметрами.

Полученная разница является суммой корректировки арендного обязательства.


В результате пересчета по формуле, приведенной выше, будут получены следующие результаты:

  • Первоначальное обязательство по аренде до корректировки через 2 года составляет: 34 386 д.е.;
  • Новое арендное обязательство после корректировки составляет 35 074 д.е.

Разница между этими двумя суммами составляет 688 д.е., и признается как:

  • Дебет. Актив в форме права пользования: 688 д.е.
  • Кредит. Обязательство по аренде: 688 д.е.
Другие новости по этой теме:
Данная публикация содержит краткое изложение новых требований к представлению и раскрытию информации для арендаторов по МСФО (IFRS) 16 «Аренда» как на переходном этапе, так и на постоянной основе. Рассмотрим иллюстративный пример раскрытий в примечаниях к отчетности.
IFRS 16 - Требования к представлению и раскрытию информации (часть 3): примеры раскрытий в примечаниях к отчетности.
С наступлением 2019 года ряд новых стандартов и поправок к МСФО вступили в силу. Наиболее значительные из этих изменений, такие как новый МСФО (IFRS) 16 «Аренда», скорее всего вам известны. Далее мы рассмотрим и обобщим все изменения на начало 2019 года.
МСФО 2019: Основные изменения, о которых следует знать.
Данная публикация содержит краткое изложение новых требований к представлению и раскрытию информации для арендаторов по МСФО (IFRS) 16 «Аренда» как на переходном этапе, так и на постоянной основе. Рассмотрим иллюстративный пример основной отчетности.
IFRS 16 - Требования к представлению и раскрытию информации (часть 2): пример основных отчетов.
Данная публикация содержит краткое изложение новых требований к представлению и раскрытию информации для арендаторов по МСФО (IFRS) 16 «Аренда» как на переходном этапе, так и на постоянной основе. Рассмотрим изменения по сравнению со старым стандартом IAS 17.
IFRS 16 - Требования к представлению и раскрытию информации (часть 1): что изменилось?
Компаниям иногда приходится временно арендовать здания и земельные участки, пока идет строительство или ремонт собственных новых зданий. Рассмотрим, можно ли капитализировать эти арендные затраты в стоимости зданий в соответствии с МСФО.
IAS 16 - Можно ли капитализировать расходы на аренду земельного участка?
Для первой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда», стандарт требует от арендатора, применяющего более простой модифицированный ретроспективный подход, особых раскрытий. Рассмотрим особенности раскрытий обязательств по операционной аренде при переходе на IFRS 16.
IFRS 16 - Обязательства по операционной аренде - особенности раскрытия информации при переходе на IFRS 16
МСФО (IFRS) 16 «Аренда» почти не влияет на учет аренды у арендодателей. Тем не менее, новый стандарт влияет на классификацию субаренды у промежуточного арендодателя. Рассмотрим на примере, как изменился учет в этой ситуации.
IFRS 16 - Изменился ли учет субаренды в соответствии с IFRS 16?
Рассмотрим порядок представления и раскрытия информации об аренде, который МСФО (IFRS) 16 «Аренда» предписывает для арендаторов.
IFRS 16 - Представление и раскрытие информации в отчетности арендаторов по IFRS 16
Когда компания продает актив и арендует его потом у покупателя, это учитывается по МСФО (IFRS) 16 как операция продажи с обратной арендой. Рассмотрим на примере порядок учета таких операций.
IFRS 16 - Как учитывать операции по продаже с обратной арендой?
Компании, открывающие множество филиалов (такие, как банки и ритейлеры), часто включают в договора аренды недвижимости положения о досрочном прекращении аренды. Рассмотрим, как арендатор должен учитывать такие договоры в соответствии с МСФО (IFRS) 16.
IFRS 16 - Как учитывать подлежащие досрочному прекращению договоры аренды недвижимости в соответствии с IFRS 16?
МСФО (IFRS) 16 «Аренда» вступает в силу с 1 января 2019 года. Для компаний-арендаторов предусмотрена возможность существенного упрощения перехода на IFRS 16. Рассмотрим основные особенности перехода на IFRS 16 для арендаторов.
IFRS 16 - Особенности перехода на IFRS 16 для арендаторов.
Одна из базовых концепций МСФО (IFRS) 16 заключается в том, что на дату начала аренды арендатор признает актив в форме права пользования и арендное обязательство. Рассмотрим, как арендаторы должны оценивать «актив в форме права пользования».
IFRS 16 - Как учитывать активы в форме права пользования у арендатора?
Первоначальная оценка арендного обязательства арендатором в соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда» может отличаться от старого стандарта. Рассмотрим новые правила учета арендных обязательств на примере.
IFRS 16 - Как осуществлять первоначальное признание арендного обязательства у арендатора?
US GAAP и IFRS допускают использование различных методов амортизации основных средств. Рассмотрим порядок применения прямолинейного, ускоренного и производственного метода амортизации, а также влияние этих методов на отчетность и финансовые показатели компаний.
Как методы амортизации основных средств влияют на финансовые показатели и отчетность?
МСФО (IFRS) 16 предусматривает особые правила учета для аренды, классифицированной как краткосрочная. Рассмотрим освобождение от признания, доступное для краткосрочной аренды.
IFRS 16 - Как использовать освобождение от признания для краткосрочной аренды?
IFRS 16 предписывает выделять аренду в договоре. Рассмотрим определение компонента аренды и порядок его выделения в договоре.
IFRS 16 - Как выделять компоненты аренды в договоре?