fin-accounting
понедельник, 16 апреля 2018

IAS 16 - Капитализация затрат в себестоимости основных средств

Рассмотрим подробно прямые затраты, относящиеся на себестоимость основных средств, а также попробуем дать некоторые рекомендации по их учету.

Когда вы приобретаете долгосрочный актив, вы можете включать прямые затраты в первоначальную оценку его стоимости.

Хотя стандарты МСФО достаточно четко определяют прямые расходы, относящиеся на себестоимость, и приводят несколько примеров, остается ряд вопросов, в которых мы не уверены.

В первую очередь, сосредоточимся на учете приобретения материальных активов в соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства». При этом нужно понимать, что те же принципы применимы и к нематериальным активам и другим активам.

Какие стандарты МСФО используются для этого?

В МСФО (IAS) 16 говорится, что мы можем капитализировать любые издержки, непосредственно связанные с доставкой объекта основных средств на место его использования, а также издержки, необходимые для того, чтобы этот актив мог функционировать в соответствии с целями руководства (МСФО (IAS) 16.16 (b)).

В пункте 17 МСФО (IAS) 16 приведены примеры того, какие расходы считаются прямыми ('directly attributable costs') и, следовательно, могут быть капитализированы (или включены в стоимость актива):

  • Затраты на выплату вознаграждений работникам (МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»), возникающие непосредственно в процессе строительства или приобретения объекта ОС,
  • Затраты на подготовку территории (места использования),
  • Первоначальные затраты на доставку к месту использования,
  • Стоимость установки и монтажа,
  • Затраты на проверку того, функционирует ли актив надлежащим образом (за вычетом из них чистой выручки от продажи каких-либо продуктов, произведенных в процессе проверки, например, тестовые образцы), и
  • Расходы на дополнительные услуги, связанные с запуском актива в эксплуатацию.

В пункте 19 МСФО (IAS) 16 также приводятся примеры расходов, которые не являются прямыми затратами, связанными с активом и, следовательно, не могут быть капитализированы. Например, затраты на запуск нового продукта или услуги.

Кроме того, МСФО (IAS) 16 разъясняет в пункте 20, что затраты на эксплуатацию ниже полной нагрузки, первоначальные операционные убытки, а также перемещение компании или реорганизация ее деятельности, - не подлежат капитализации.

Выглядит все достаточно ясно.

Однако на практике есть множество вопросов, требующих тщательного анализа, когда нет уверенности, нужно ли включать затраты в стоимость актива или нет. Особенно такие сомнения возникают, если ваша компания строит большой актив, такой как завод или шахта.

Стоимость вознаграждений работникам.

Как указано выше, вы можете капитализировать только те вознаграждения сотрудников, которые возникают в результате строительства или приобретения актива.

Здесь возникают два ключевых вопроса:

1. Какие категории сотрудников участвуют в строительстве или приобретении актива?

Ответ заключается в том, что к ним НЕ ОТНОСЯТСЯ общее руководство, общие функции, исследовательские работы, маркетинг и реклама, обучающий персонал.

Это означает, что:

  • Вы можете учитывать труд чернорабочих (строителей), архитекторов и геодезистов или начальника производства (строительства). В какой-то мере вы также можете использовать средства контроля качества и тестирования (если эти работы неизбежны, чтобы использовать актив).
  • Вы не можете капитализировать вознаграждение, выплачиваемое высшему руководству.

2. Какие расходы, связанные с этими сотрудниками, можно капитализировать?

Ответ - все вознаграждения сотрудникам в соответствии с МСФО (IAS) 19, а именно:

  • Текущие вознаграждения работникам (заработная плата, оплачиваемый отпуск и т.п.);
  • Пособия по увольнению;
  • Другие долгосрочные вознаграждения.

Следующие виды расходов НЕ являются вознаграждениями работникам в соответствии с МСФО (IAS) 19, и поэтому они рассматриваются отдельно:

  • Командировочные расходы ваших сотрудников,
  • Обучение ваших сотрудников,

Как вы должны включать расходы на вознаграждение работников в стоимость вашего актива?

Для этого нужен разумный метод распределения.

Например, вы строите корабль. Основываясь на графиках работы, вы узнаете, что в 20X1 году Джон:

  • проработал 1 500 часов на строительстве судна,
  • проработал 300 часов на других проектах, и
  • взял 100 часов оплачиваемого отпуска.

Компания понесла следующие расходы на вознаграждение работы Джона:

  • Зарплата: 18 000 д.е.
  • Компенсация оплачиваемого отпуска: 1 000 д.е.
  • Выплаты в в пенсионный фонд: 2 000 д.е.

Какую часть расходов вы можете отнести на себестоимость корабля?

Вы можете включить все эти расходы на вознаграждения работникам, распределенные на разумной основе.

В этом случае мы можем распределить их на основе времени, затраченного на строительство судна (1 500 часов) и общего времени работы (1 500 + 300 = 1 800 часов).

Для целей распределения мы учитываем оплачиваемый отпуск. Это означает, что компенсация за оплачиваемый отпуск будет распределена на стоимость судна. Причина в том, что компания обязана предоставить этот отпуск своим работникам, а отпуск - это просто дополнительная стоимость отработанных часов.

Расчет:

  • Заработная плата: 18 000 д.е. * 1 500/1 800 = 15 000 д.е.
  • Компенсация за оплачиваемый отпуск: 1 000 д.е. * 1 500/1 800 = 890 д.е.
  • Взносы в пенсионный фонд: 2 000 д.е. * 1 500/1 800 = 1 677 д.е.
  • Итого: 17 500 д.е.

Примечание: вы включаете в расчет только расходы текущего года; или расходы, понесенные при строительстве судна.

Стоимость перемещения объекта основных средств на новое место.

Предположим, вы строите новый завод, и вы решили переместить часть оборудования из старого завода в новое помещение. Поскольку машины довольно тяжелые, вы заплатили 1 000 д.е., чтобы переместить их.

Можете ли вы капитализировать эти расходы в себестоимости машин?

Нет - это затраты на перемещение, и в МСФО (IAS) 16 определенно говорится, что такие издержки нельзя капитализировать, если только они не были понесены при запуске оборудования в эксплуатацию.

Страхование актива.

Страховые взносы, выплачиваемые страховым компаниям, нельзя капитализировать, но можно учесть в составе прибыли или убытка в соответствии с условиями страхового полиса.

Причина в том, что эти затраты не являются необходимыми для перемещения объекта основных средств на место его использования или для запуска его в эксплуатацию в соответствии с целями руководства .

Фактически, эти затраты понесены для защиты актива от некоторых рисков в течение некоторого периода, и поэтому было бы неверным относить эти затраты на себестоимость актива и включать их в прибыль или убыток через амортизацию в течение срока полезного использования актива.

Некоторое время назад один финансовый директор поднял вопрос по этому вопросу. Он заявил:

«Мы берем кредит на приобретение завода, и наш банк настаивает на страховании этого объекта. В противном случае мы не получим кредит. Без страхового полиса мы не можем приобрести завод, поэтому, я думаю, стоимость страхования должна быть капитализирована, поскольку эти расходы неизбежны для запуска объекта в эксплуатацию».

Это хороший аргумент, но правда в том, что финансовому директору нужен страховой полис для получения кредита, а не для приобретения актива. Другими словами, эта компания могла бы приобрести завод без кредита, за деньги или их эквиваленты, и в этом случае страховой полис не понадобился бы.

Расходы на операционную аренду земельного участка.

Вы можете взять на себя некоторые расходы на аренду во время строительства вашего актива. Например, вы можете заплатить арендную плату за землю, на которой вы строите свой завод.

Можете ли вы отнести эти расходы на себестоимость?

Этот вопрос довольно спорный и на самом деле, ответ зависит от того, насколько хорошо вы можете обосновать свое мнение перед аудиторами.

Попробуем привести аргументы за положительный и отрицательный ответ.

Да, эти расходы капитализируются:

Расходы по операционной аренде могут считаться прямыми, если эти затраты на аренду необходимы для приведения актива в желаемое состояние или перемещения в желаемое местоположение.

Таким образом, арендная плата, уплаченная за землю в рамках операционной аренды, на которой вы строите здание, может быть включена в себестоимость здания на стадии строительства.

Нет, эти расходы нельзя отнести на себестоимость:

Проблема в том, что эти расходы оказывают совершенно непоследовательное влияние на прибыль или убыток. Если вы капитализируете арендную плату только в течение периода строительства и оплачиваете последующие арендные платежи по мере их возникновения, тогда капитализированная аренда будет списываться за счет амортизации в течение срока полезного использования актива, а оставшиеся арендные платежи будут списываться немедленно. Это означает, что принцип согласования разрушен.

Кроме того, земля - это особый актив, потому что срок ее полезного использования отличается от срока эксплуатации здания, построенного на ней. Арендные платежи относятся к «правам на землю», а не к самому зданию.

С появлением стандарта МСФО (IFRS) 16 «Аренда», который вступит в силу c 1 января 2019 г., вам придется признать право на использование активов вместо того, чтобы иметь дело с операционными арендными платежами, и поэтому этой дилемма больше не будет.

Командировочные расходы.

Можете ли вы капитализировать командировочные расходы (отель, транспорт), возникшие в результате поездки, связанной с приобретением объекта основных средств?

Или можете ли вы капитализировать путевые расходы на проезд консультанта, который приехал к вам на участок для выполнения профессиональной работы, связанной с объеком ОС?

Если у вас нет внушительной аргументации для вашего аудитора, тогда вы не должны это делать.

Причина в том, что эти расходы связаны скорее с персональными услугами, чем с тем, чтобы переместить актив в желаемое место или привести в нужное состояние.

Однако эта область довольно неясна, и вам будет полезно собрать и предоставить хорошие аргументы о капитализации вашему аудитору.

Если вы наняли консультанта, и вы согласны оплатить ему путевые расходы, вам следует попытаться договориться с ним о том, чтобы включить в его услуги все эти расходы (т.е. увеличить стоимость услуги на путевые расходы) - просто чтобы обезопасить себя.

Другие расходы, которые вы МОЖЕТЕ капитализировать:

  • Сборы за экологические разрешения, удостоверяющие, что актив работает нарушений;
  • Расходы на необходимый ремонт на этапе строительства;
  • Расходы на устранение препятствий на площадке (например, снос старого здания);

Расходы, которые нельзя или нежелательно относить на себестоимость ОС:

  • Расходы на обучение (никогда!);
  • Расходы на поиск подходящей территории, ее оценку и технико-экономическое обоснование;
  • Расходы на рекламу и маркетинг;
  • Расходы на наем персонала.
Другие новости по этой теме:
Рассмотрим, как учитываются по МСФО резервы расходов на долгосрочные активы, от которых компания обязана избавиться после окончания срока их полезного использования.
IFRS 37 - Учет резервов на вывод из эксплуатации по МСФО