fin-accounting
пятница, 29 июня 2018

Три распространенных заблуждения об учете основных средств по МСФО

Тема учета долгосрочных материальных активов - одна из наиболее обсуждаемых среди профессионалов, применяющих МСФО на практике. Рассмотрим наиболее распространенные заблуждения, связанных с учетом основных средств.

Многие специалисты считают, что в отношении учета основных средств (особенно объектов недвижимости) есть только один стандарт - IAS 16, и всего 2 модели учета:

  • Модель первоначальных затрат ('cost model') и
  • Модель переоценки по справедливой стоимости ('revaluation model'), в соответствии с которой вы переоцениваете свои ОС по справедливой стоимости, и вы признаете изменения в прочем совокупном доходе.

Это не так. Попробуем разобраться с этим и другими распространенными заблуждениями об учете основных средств по МСФО.

Заблуждение № 1. Необходимо учитывать все долгосрочные материальные активы в соответствии с МСФО (IAS) 16.

Существует несколько стандартов МСФО, которые можно применять к долгосрочным материальным активам, и выбор в основном зависит от цели или причины, по которой вы удерживаете данный актив.

При определении цели удержания актива будьте предельно осторожны, потому что иногда классификация НЕ так проста и очевидна, и вам необходимо сделать взвешенное суждение, чтобы выбрать правильный стандарт.

Простой пример: какой стандарт следует применять?

Рассмотрим в качестве нестрандартного примера учет дельфинов в дельфинарии.

Тот факт, что дельфин это живое животное, позволяет предположить, что он автоматически учитывается как биологический актив в соответствии с МСФО (IAS) 41, но действительно ли это так?

На самом деле, нет. В дельфинариуме дельфины используются в основном для показа людям, и компания, устраивающая шоу с дельфинами, получает доход от сборов, выплачиваемых этими людьми.

Все вышесказанное означает, что это НЕ сельскохозяйственная деятельность, и поэтому МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» в данном случае НЕ применяется. Как вы наверно догадались, здесь применяется МСФО (IAS) 16.

Если бы компания разводила дельфинов, чтобы получить их потомство и продать молодых дельфинов, то да, это была бы сельскохозяйственная деятельность, и здесь следовало бы применять МСФО (IAS) 41.

Как классифицировать дельфинов? Как классифицировать дельфинов?

Этот простой пример должен дать вам подсказку о том, что к классификации активов нужн подходить с осторожностью.

Какие стандарты можно использовать для учета долгосрочных материальных активов?

МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

МСФО (IAS) 16, вероятно, является первым стандартом, привлекающим ваше внимание, когда вам нужно решить, как учитывать приобретенный компанией долгосрочный материальный актив.

Действительно, если вы удерживаете свои активы с целью их использования в производстве товаров или предоставлении услуг, для сдачи в аренду или для административных целей, то IAS 16 может быть правильным выбором.


МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость».

Стандарт IAS 40 часто упускают из виду, но он является отличным выбором для для ваших зданий или земель, предназначенных для аренды.

Если вы удерживаете свои здания или землю в целях повышения стоимости капитала (т. е. с целью получения прибыли от изменения их справедливой стоимости), тогда вам необходимо применять МСФО (IAS) 40, а не МСФО (IAS) 16.


МСФО (IAS) 2 «Запасы».

Это не должно быть неожиданностью для опытного финансового директора: когда вы удерживаете некоторые долгосрочные активы, чтобы продать их в дальнейшем в рамках своей операционной деятельности, тогда они представляют собой скорее запасы, чем основные средства.

Например, автодилеры включают в финансовую отчетность новые автомобили для перепродажи по статье «запасы», а автомобили для собственного использования - обычно по статье «основные средства».


МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство».

В приведенном выше примере этот стандарт был упомянут для того, чтобы дать вам полную картину.

Тем не менее, вы можете использовать МСФО (IAS) 41 для всех ваших биологических активов, используемых в сельскохозяйственной деятельности (за исключением плодоносящих биологических активов).


МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность».

МСФО (IFRS) 5 используется в особом случае: если будут выполнены определенные условия (т. е. руководство продажи планирует продажу актива, актив удерживается для продажи и т. д.), вы можете забыть о IAS 16 и других стандартах и сосредоточиться на МСФО (IFRS) 5.

Как вы можете видеть, первый вопрос, который вам нужно задать при классификации вашего долгосрочного актива:

Какова цель или причина, по которой компания удерживает данный актив?

Заблуждение № 2. Компания может выбрать только модель первоначальных затрат или модель переоценки по справедливой стоимости.

Это опять же неверно.

Как уже упоминалось выше, существует множество стандартов, подходящих для определенных ситуаций, и каждый стандарт содержит, по крайней мере, одну подходящую модель.

Давайте на время забудем об активах, предназначенных для продажи, запасах и биологических активах.

Какие модели можно использовать для производственных фондов, включая здания и земли?

Есть 3 модели:

  • Модель первоначальных затрат по IAS 16;
  • Модель переоценки по IAS 16; а также
  • Модель справедливой стоимости в соответствии с IAS 40.

Наиболее распространенной моделью, вероятно, является модель первоначальных затрат, в соответствии с которой вы удерживаете свои активы по их себестоимости за вычетом накопленной амортизации (за вычетом накопленных убытков от обесценения, если они есть).

Иногда эта модель плохо подходит для ситуации. Например, когда вы вложили капитал в здание с целью его последующей продажи.

Кроме того, многие компании не применяют модель затрат должным образом, поскольку они часто забывают пересматривать срок полезного использования своих активов, и в результате они используют в бизнесе полностью обесцененные активы.

В отношении 2 оставшихся моделей, есть одно очень распространенное заблуждение:

Заблуждение № 3. Модель справедливой стоимости такая же, как модель переоценки по справедливой стоимости.

Это не так.

Эти модели совершенно разные, хотя у них есть одна общая черта: справедливая стоимость.

Тем не менее, можно часто услышать неправильное утверждение: «в соответствии с моделью справедливой стоимости вы регулярно переоцениваете свои активы по их справедливой стоимости с признанием изменений в прочем совокупном доходе».

Это было бы смешением модели справедливой стоимости и модели переоценки.

Так в чем разница?

Представим ее в виде таблице.

Модель справедливой стоимости

Модель переоценки

Какой стандарт применяется?

МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость»

МСФО (IAS) 16 «Основные средства»

Как используется актив?

Для повышения стоимости капитала

Для производства товаров / оказания услуг

Для получения ренты (арендных платежей)

Для сдачи в аренду

Только здания и земля

Для административных целей

Как применяется модель учета?

Сохранение справедливой стоимости

Регулярная переоценка справедливой стоимости

Изменение справедливой стоимости через прибыли/убытки

Изменения от переоценки через капитал

Начисление амортизации?

Нет

Да

Применение модели переоценки.

Модель переоценки предписывается как вариант в соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

Это означает, что вы можете применять ее для любых активов, используемых более 1 года в производственном процессе, для сдачи в аренду или для административных целей, включая здания или оборудование.

В соответствии с этой моделью вы должны регулярно переоценивать свои активы по их справедливой стоимости и обесценивать переоцененную сумму в течение оставшегося срока полезного использования. Когда вы переоцениваете свои активы, изменение признается в прочем совокупном доходе (за некоторыми исключениями).

Здесь важно то, что вы можете использовать модель переоценки также для машин и оборудования (в отличие от модели справедливой стоимости), и вы также можете начислять амортизацию (что не допускается в модели справедливой стоимости).

Применение модели справедливой стоимости.

Модель справедливой стоимости предписывается как вариант в соответствии с МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость».

Вы можете применять ее только для зданий и земельных участков, удерживаемых либо для получения арендной платы, либо для повышения стоимости капитала (или того и другого).

В соответствии с этой моделью вы должны оценивать свои активы по их справедливой стоимости после первоначального признания, при этом изменения справедливой стоимости отражаются в составе прибыли или убытка.

Вы не можете применить модель справедливой стоимости к вашему оборудованию (в отличие от модели переоценки), а также вы НЕ начисляете амортизацию.

Чтобы проиллюстрировать различия между моделью справедливой стоимости и моделью переоценки, давайте рассмотрим небольшой пример.

Пример: различия между моделью справедливой стоимости и моделью переоценки.

1 января 20x8 года компания ABC приобрела здание общей стоимостью 300 000 д.е. По состоянию на 31 декабря 20x8 года имеется следующая информация:

  • Срок полезного использования здания - 30 лет.
  • Справедливая стоимость здания по состоянию на 31 декабря 20x8 года составляет 310 000 д.е.

Определим бухгалтерские проводки, которые компания ABC должна сделать в отношении этого здания в 20x8 году, используя модель справедливой стоимости и модель переоценки.

Учет здания по модели справедливой стоимости.

Здесь все довольно просто и легко. ABC просто переоценивает здание по его справедливой стоимости в 310 000 д.е. и не заботится об амортизации, поскольку ее нет.

Проводка:

  • Дебет. Активы - Инвестиционная недвижимость на сумму 10 000 д.е. (310 000 - 300 000);
  • Кредит. Прибыли и убытки - Прибыль от оценки инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости на сумму 10 000 д.е.

Обратите внимание, что здание учтено по статье «Инвестиционная недвижимость», а не «Основные средства», и, конечно же, целью его удержания является либо получение арендной платы, либо повышение стоимости капитала (в противном случае вы не можете применять МСФО (IAS) 40 и модель справедливой стоимости).

Учет здания по модели переоценки.

В этом случае компания ABC также переоценивает свое здание до справедливой стоимости в 310 000 д.е.

Однако, поскольку используется модели переоценки, следует учесть амортизацию за  использование актива в течение 1 года в 20x8 году. Срок полезного использования здания составляет 30 лет, поэтому компания ABC делает следующие записи в журнале:

Амортизация в 20x8:

  • Дебет. Прибыли и убытки - Амортизация на сумму 10 000 д.е. (300 000 / 30 лет);
  • Кредит. Активы - ОС (накопленная амортизация) на сумму 10 000 д.е.

Переоценка по состоянию на 31 декабря 20x8 года:

  • Дебет. Активы - ОС на сумму 20 000 д.е. (Справедливая стоимость 310 000 д.е. за вычетом балансовой стоимости 290 000 д.е.);
  • Кредит. Собственный капитал - положительная разница от переоценки на сумму 20 000 д.е.

В 20x9 году ABC будет взимать амортизацию в размере 10 690 д.е. в год, которая рассчитывается как переоцененная сумма в 310 000 д.е., деленная на оставшийся срок полезного использования 29 лет.

Небольшой трюк здесь заключается в том, чтобы урегулировать нераспределенную прибыль и положительную разницу от переоценки:

  • Дебет. Собственный капитал - положительная разница от переоценки на сумму 690 д.е.
  • Кредит. Нераспределенная прибыль - амортизация на сумму 690 д.е.

Причиной этой проводки является необходимость списания положительной разницы от переоценки, связанной со зданием.

Другие новости по этой теме:
Помимо МСФО (IFRS) 9 и МСФО (IFRS) 15, в 2018 году вступили в силу ряд поправок и разъяснений к другим стандартам. Рассмотрим основные изменения, которые также нужно учитывать при составлении отчетности.
Стандарты, разъяснения и поправки МСФО, вступившие в силу в 2018 году
При выдаче розничных кредитов международные банки могут взимать комиссию за выдачу и обслуживание кредитов. Рассмотрим бухгалтерский учет таких операций с точки зрения банка или финансовой организации в соответствии с МСФО.
IFRS 9 - Как учитывать доходы от комиссии за выдачу и обслуживание кредита?
IAS 41 «Сельское хозяйство» не содержит предписаний относительно учета расходов при последующей оценке биологических активов. Рассмотрим на примере порядок учета сельскохозяйственных расходов и особенности представления их в отчетности в соответствии с МСФО.
IAS 41 - Как учитывать расходы, связанные с сельскохозяйственной деятельностью?
В результате пересмотра МСФО (IFRS) 3, последовавшего после принятия этого стандарта, IASB опубликовал 22 октября 2018 г. поправки к определению понятия «бизнес», чтобы помочь компаниям определить, является ли сделанное корпоративное приобретение бизнесом или группой активов.
IFRS 3 - IASB выпустил поправки к IFRS 3, меняющие определение «бизнеса»
После принятия МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» группам компаний, имеющим много межфирменных кредитов, приходится учитывать обесценение межфирменных кредитов. Рассмотрим проблемы, связанные с расчетом ECL и обесценением внутригрупповых кредитов.
IFRS 9 - Как рассчитать обесценение межфирменного кредита?
Для первой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда», стандарт требует от арендатора, применяющего более простой модифицированный ретроспективный подход, особых раскрытий. Рассмотрим особенности раскрытий обязательств по операционной аренде при переходе на IFRS 16.
IFRS 16 - Обязательства по операционной аренде - особенности раскрытия информации при переходе на IFRS 16
МСФО (IFRS) 15 предусматривает два метода для оценки степени выполнения работ, если выручка по договору с покупателем признается в течение периода. Рассмотрим особенности определения выручки при использовании метода результатов и метода ресурсов.
IFRS 15 - Как оценивать выручку, признаваемую в течение периода?
Розничные сети и другие компании часто сталкиваются с переменной арендной платой в договорах аренды. Рассмотрим на примере порядок оценки и признания в учете переменных арендных платежей в соответствии с МСФО (IFRS) 16.
IFRS 16 - Как учитывать переменную часть арендной платы?
Рассмотрим, в каких случаях учет факторинга по МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» может привести к тому, что дебиторскую задолженность покупателей придется оцениваться по справедливой стоимости (FVOCI и FVPL), а не по амортизированной стоимости.
IFRS 9 - Факторинг дебиторской задолженности по МСФО (IFRS) 9
МСФО (IFRS) 16 «Аренда» почти не влияет на учет аренды у арендодателей. Тем не менее, новый стандарт влияет на классификацию субаренды у промежуточного арендодателя. Рассмотрим на примере, как изменился учет в этой ситуации.
IFRS 16 - Изменился ли учет субаренды в соответствии с IFRS 16?
Иногда компания может оказаться в ситуации, когда банк вправе потребовать от нее досрочного погашения кредита, или компания может самостоятельно инициировать досрочное погашение. Рассмотрим порядок классификации и отражения таких кредитов в отчетности по МСФО.
IAS 1 - Как представить кредит в отчетности по МСФО, когда нарушены условия кредитного договора?
Рассмотрим порядок представления и раскрытия информации об аренде, который МСФО (IFRS) 16 «Аренда» предписывает для арендаторов.
IFRS 16 - Представление и раскрытие информации в отчетности арендаторов по IFRS 16
Компании, поддерживающие постоянные отношения со своими поставщиками или потребителями, иногда могут просто обмениваться своей продукцией или основными средствами без денежных расчетов. Рассмотрим на примере порядок учета таких бартерных операций по МСФО.
IFRS 15 - Как вести учет бартерных операций по МСФО?
Применяемый с 1 января 2018 года стандарт МСФО (IFRS) 15 меняет модель признания выручки, что отражается не только на отчете о прибылях и убытках, но и на отчете о финансовом положении. Рассмотрим на примере влияние IFRS 15 на баланс.
IFRS 15 - Как учет предоплаты влияет на балансовый отчет?
У производственных компаний обычно есть много тяжелого оборудования и машин, которые со временем требуют капитального ремонта. Рассмотрим, как правильно учитывать предстоящие расходы на капитальный ремонт в соответствии с МСФО (IAS) 37 и МСФО (IAS) 16.
IAS 37 - Нужно ли создавать резерв на капитальный ремонт?
Когда компания продает актив и арендует его потом у покупателя, это учитывается по МСФО (IFRS) 16 как операция продажи с обратной арендой. Рассмотрим на примере порядок учета таких операций.
IFRS 16 - Как учитывать операции по продаже с обратной арендой?