fin-accounting
пятница, 29 июня 2018

Три распространенных заблуждения об учете основных средств по МСФО

Тема учета долгосрочных материальных активов - одна из наиболее обсуждаемых среди профессионалов, применяющих МСФО на практике. Рассмотрим наиболее распространенные заблуждения, связанных с учетом основных средств.

Многие специалисты считают, что в отношении учета основных средств (особенно объектов недвижимости) есть только один стандарт - IAS 16, и всего 2 модели учета:

  • Модель первоначальных затрат ('cost model') и
  • Модель переоценки по справедливой стоимости ('revaluation model'), в соответствии с которой вы переоцениваете свои ОС по справедливой стоимости, и вы признаете изменения в прочем совокупном доходе.

Это не так. Попробуем разобраться с этим и другими распространенными заблуждениями об учете основных средств по МСФО.

Заблуждение № 1. Необходимо учитывать все долгосрочные материальные активы в соответствии с МСФО (IAS) 16.

Существует несколько стандартов МСФО, которые можно применять к долгосрочным материальным активам, и выбор в основном зависит от цели или причины, по которой вы удерживаете данный актив.

При определении цели удержания актива будьте предельно осторожны, потому что иногда классификация НЕ так проста и очевидна, и вам необходимо сделать взвешенное суждение, чтобы выбрать правильный стандарт.

Простой пример: какой стандарт следует применять?

Рассмотрим в качестве нестрандартного примера учет дельфинов в дельфинарии.

Тот факт, что дельфин это живое животное, позволяет предположить, что он автоматически учитывается как биологический актив в соответствии с МСФО (IAS) 41, но действительно ли это так?

На самом деле, нет. В дельфинариуме дельфины используются в основном для показа людям, и компания, устраивающая шоу с дельфинами, получает доход от сборов, выплачиваемых этими людьми.

Все вышесказанное означает, что это НЕ сельскохозяйственная деятельность, и поэтому МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» в данном случае НЕ применяется. Как вы наверно догадались, здесь применяется МСФО (IAS) 16.

Если бы компания разводила дельфинов, чтобы получить их потомство и продать молодых дельфинов, то да, это была бы сельскохозяйственная деятельность, и здесь следовало бы применять МСФО (IAS) 41.

Как классифицировать дельфинов? Как классифицировать дельфинов?

Этот простой пример должен дать вам подсказку о том, что к классификации активов нужн подходить с осторожностью.

Какие стандарты можно использовать для учета долгосрочных материальных активов?

МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

МСФО (IAS) 16, вероятно, является первым стандартом, привлекающим ваше внимание, когда вам нужно решить, как учитывать приобретенный компанией долгосрочный материальный актив.

Действительно, если вы удерживаете свои активы с целью их использования в производстве товаров или предоставлении услуг, для сдачи в аренду или для административных целей, то IAS 16 может быть правильным выбором.


МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость».

Стандарт IAS 40 часто упускают из виду, но он является отличным выбором для для ваших зданий или земель, предназначенных для аренды.

Если вы удерживаете свои здания или землю в целях повышения стоимости капитала (т. е. с целью получения прибыли от изменения их справедливой стоимости), тогда вам необходимо применять МСФО (IAS) 40, а не МСФО (IAS) 16.


МСФО (IAS) 2 «Запасы».

Это не должно быть неожиданностью для опытного финансового директора: когда вы удерживаете некоторые долгосрочные активы, чтобы продать их в дальнейшем в рамках своей операционной деятельности, тогда они представляют собой скорее запасы, чем основные средства.

Например, автодилеры включают в финансовую отчетность новые автомобили для перепродажи по статье «запасы», а автомобили для собственного использования - обычно по статье «основные средства».


МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство».

В приведенном выше примере этот стандарт был упомянут для того, чтобы дать вам полную картину.

Тем не менее, вы можете использовать МСФО (IAS) 41 для всех ваших биологических активов, используемых в сельскохозяйственной деятельности (за исключением плодоносящих биологических активов).


МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность».

МСФО (IFRS) 5 используется в особом случае: если будут выполнены определенные условия (т. е. руководство продажи планирует продажу актива, актив удерживается для продажи и т. д.), вы можете забыть о IAS 16 и других стандартах и сосредоточиться на МСФО (IFRS) 5.

Как вы можете видеть, первый вопрос, который вам нужно задать при классификации вашего долгосрочного актива:

Какова цель или причина, по которой компания удерживает данный актив?

Заблуждение № 2. Компания может выбрать только модель первоначальных затрат или модель переоценки по справедливой стоимости.

Это опять же неверно.

Как уже упоминалось выше, существует множество стандартов, подходящих для определенных ситуаций, и каждый стандарт содержит, по крайней мере, одну подходящую модель.

Давайте на время забудем об активах, предназначенных для продажи, запасах и биологических активах.

Какие модели можно использовать для производственных фондов, включая здания и земли?

Есть 3 модели:

  • Модель первоначальных затрат по IAS 16;
  • Модель переоценки по IAS 16; а также
  • Модель справедливой стоимости в соответствии с IAS 40.

Наиболее распространенной моделью, вероятно, является модель первоначальных затрат, в соответствии с которой вы удерживаете свои активы по их себестоимости за вычетом накопленной амортизации (за вычетом накопленных убытков от обесценения, если они есть).

Иногда эта модель плохо подходит для ситуации. Например, когда вы вложили капитал в здание с целью его последующей продажи.

Кроме того, многие компании не применяют модель затрат должным образом, поскольку они часто забывают пересматривать срок полезного использования своих активов, и в результате они используют в бизнесе полностью обесцененные активы.

В отношении 2 оставшихся моделей, есть одно очень распространенное заблуждение:

Заблуждение № 3. Модель справедливой стоимости такая же, как модель переоценки по справедливой стоимости.

Это не так.

Эти модели совершенно разные, хотя у них есть одна общая черта: справедливая стоимость.

Тем не менее, можно часто услышать неправильное утверждение: «в соответствии с моделью справедливой стоимости вы регулярно переоцениваете свои активы по их справедливой стоимости с признанием изменений в прочем совокупном доходе».

Это было бы смешением модели справедливой стоимости и модели переоценки.

Так в чем разница?

Представим ее в виде таблице.

Модель справедливой стоимости

Модель переоценки

Какой стандарт применяется?

МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость»

МСФО (IAS) 16 «Основные средства»

Как используется актив?

Для повышения стоимости капитала

Для производства товаров / оказания услуг

Для получения ренты (арендных платежей)

Для сдачи в аренду

Только здания и земля

Для административных целей

Как применяется модель учета?

Сохранение справедливой стоимости

Регулярная переоценка справедливой стоимости

Изменение справедливой стоимости через прибыли/убытки

Изменения от переоценки через капитал

Начисление амортизации?

Нет

Да

Применение модели переоценки.

Модель переоценки предписывается как вариант в соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

Это означает, что вы можете применять ее для любых активов, используемых более 1 года в производственном процессе, для сдачи в аренду или для административных целей, включая здания или оборудование.

В соответствии с этой моделью вы должны регулярно переоценивать свои активы по их справедливой стоимости и обесценивать переоцененную сумму в течение оставшегося срока полезного использования. Когда вы переоцениваете свои активы, изменение признается в прочем совокупном доходе (за некоторыми исключениями).

Здесь важно то, что вы можете использовать модель переоценки также для машин и оборудования (в отличие от модели справедливой стоимости), и вы также можете начислять амортизацию (что не допускается в модели справедливой стоимости).

Применение модели справедливой стоимости.

Модель справедливой стоимости предписывается как вариант в соответствии с МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость».

Вы можете применять ее только для зданий и земельных участков, удерживаемых либо для получения арендной платы, либо для повышения стоимости капитала (или того и другого).

В соответствии с этой моделью вы должны оценивать свои активы по их справедливой стоимости после первоначального признания, при этом изменения справедливой стоимости отражаются в составе прибыли или убытка.

Вы не можете применить модель справедливой стоимости к вашему оборудованию (в отличие от модели переоценки), а также вы НЕ начисляете амортизацию.

Чтобы проиллюстрировать различия между моделью справедливой стоимости и моделью переоценки, давайте рассмотрим небольшой пример.

Пример: различия между моделью справедливой стоимости и моделью переоценки.

1 января 20x8 года компания ABC приобрела здание общей стоимостью 300 000 д.е. По состоянию на 31 декабря 20x8 года имеется следующая информация:

  • Срок полезного использования здания - 30 лет.
  • Справедливая стоимость здания по состоянию на 31 декабря 20x8 года составляет 310 000 д.е.

Определим бухгалтерские проводки, которые компания ABC должна сделать в отношении этого здания в 20x8 году, используя модель справедливой стоимости и модель переоценки.

Учет здания по модели справедливой стоимости.

Здесь все довольно просто и легко. ABC просто переоценивает здание по его справедливой стоимости в 310 000 д.е. и не заботится об амортизации, поскольку ее нет.

Проводка:

  • Дебет. Активы - Инвестиционная недвижимость на сумму 10 000 д.е. (310 000 - 300 000);
  • Кредит. Прибыли и убытки - Прибыль от оценки инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости на сумму 10 000 д.е.

Обратите внимание, что здание учтено по статье «Инвестиционная недвижимость», а не «Основные средства», и, конечно же, целью его удержания является либо получение арендной платы, либо повышение стоимости капитала (в противном случае вы не можете применять МСФО (IAS) 40 и модель справедливой стоимости).

Учет здания по модели переоценки.

В этом случае компания ABC также переоценивает свое здание до справедливой стоимости в 310 000 д.е.

Однако, поскольку используется модели переоценки, следует учесть амортизацию за  использование актива в течение 1 года в 20x8 году. Срок полезного использования здания составляет 30 лет, поэтому компания ABC делает следующие записи в журнале:

Амортизация в 20x8:

  • Дебет. Прибыли и убытки - Амортизация на сумму 10 000 д.е. (300 000 / 30 лет);
  • Кредит. Активы - ОС (накопленная амортизация) на сумму 10 000 д.е.

Переоценка по состоянию на 31 декабря 20x8 года:

  • Дебет. Активы - ОС на сумму 20 000 д.е. (Справедливая стоимость 310 000 д.е. за вычетом балансовой стоимости 290 000 д.е.);
  • Кредит. Собственный капитал - положительная разница от переоценки на сумму 20 000 д.е.

В 20x9 году ABC будет взимать амортизацию в размере 10 690 д.е. в год, которая рассчитывается как переоцененная сумма в 310 000 д.е., деленная на оставшийся срок полезного использования 29 лет.

Небольшой трюк здесь заключается в том, чтобы урегулировать нераспределенную прибыль и положительную разницу от переоценки:

  • Дебет. Собственный капитал - положительная разница от переоценки на сумму 690 д.е.
  • Кредит. Нераспределенная прибыль - амортизация на сумму 690 д.е.

Причиной этой проводки является необходимость списания положительной разницы от переоценки, связанной со зданием.

Другие новости по этой теме:
Как фактически прекратить консолидацию или деконсолидировать отчетность, когда материнская продает свою долю в дочерней компании и теряет над ней контроль? Рассмотрим на примере порядок деконсолидации отчетности в соответствии с МСФО (IFRS) 10.
IFRS 10 - Пример учета утраты контроля над дочерней компанией по МСФО.
Фьючерсные договоры часто используются в международной торговле сырьевыми товарами. Рассмотрим типичную проблему, связанную с учетом фьючерсного договора по МСФО у покупателя.
IFRS 9 - Как учитывать фьючерсные закупки для собственного использования по МСФО?
Одна из базовых концепций МСФО (IFRS) 16 заключается в том, что на дату начала аренды арендатор признает актив в форме права собственности и арендное обязательство. Рассмотрим, как арендаторы должны оценивать «актив в форме права пользования».
IFRS 16 - Как учитывать активы в форме права пользования у арендатора?
При выплате сотрудникам части прибыли компании часто возникает вопрос классификации этого вознаграждения: дивиденды или участие в прибыли в соответствии с МСФО (IAS) 19. Рассмотрим на примере, как правильно отразить в учете такое вознаграждение.
IAS 19 - Как учитывать дивиденды, выплачиваемые сотрудникам?
Стандарт МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» определяет, как учитывать текущий и отложенный налог на прибыль, но не содержит указаний на счет того, как отражать в учете последствия неопределенности. Рассмотрим основные положения IFRIC 23, который призван решить эту проблему и будет обязательным к применению с 1 января 2019 года.
IFRIC 23 - Как учитывать неопределенности, связанные с порядком исчисления налога на прибыль?
Банки и финансовые организации нередко выдают кредиты, используя плавающую процентную ставку, что вызывает сложности с классификацией финансового актива в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». Рассмотрим особенности SPPI-теста для таких кредитов и займов.
IFRS 9 - Можно ли классифицировать кредиты с плавающей процентной ставкой по амортизированной стоимости (AMC)?
Первоначальная оценка арендного обязательства арендатором в соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда» может отличаться от старого стандарта. Рассмотрим новые правила учета арендных обязательств на примере.
IFRS 16 - Как осуществлять первоначальное признание арендного обязательства у арендатора?
US GAAP и IFRS допускают использование различных методов амортизации основных средств. Рассмотрим порядок применения прямолинейного, ускоренного и производственного метода амортизации, а также влияние этих методов на отчетность и финансовые показатели компаний.
Как методы амортизации основных средств влияют на финансовые показатели и отчетность?
Компании часто приобретают земельные участки со зданиями и строениями на нем. При этом возникает вопрос учета расходов на снос ненужных зданий. Рассмотрим, как капитализировать стоимость сноса и балансовую стоимость старого здания в соответствии с МСФО.
IAS 16 - Как учитывать стоимость сноса здания в соответствии с МСФО?
IFRS 15 предписывает объединять или разделять отдельные компоненты договора для целей признания выручки. Рассмотрим порядок определения отличимых и не отличимых товаров при идентификации обязанности к исполнению.
IFRS 15 - Как объединять или разделять товары и услуги при идентификации обязанности к исполнению?
Группы компаний часто устанавливают единую учетную политику амортизации ОС для своих компаний, которая не отражает местные реалии дочерних компаний. Рассмотрим возможные варианты учета основных средств по МСФО в этой ситуации.
IAS 16 - Как учитывать основные средства с различными сроками полезного использования в группе компаний?
МСФО (IFRS) 16 предусматривает особые правила учета для аренды, классифицированной как краткосрочная. Рассмотрим освобождение от признания, доступное для краткосрочной аренды.
IFRS 16 - Как использовать освобождение от признания для краткосрочной аренды?
Рассмотрим, как выбор между капитализацией и прямым списанием затрат на финансовый результат влияет на чистую прибыль, собственный капитал, общие активы, движение денежных средств от операционной и инвестиционной деятельности и различные финансовые коэффициенты.
Как учет затрат влияет на финансовую отчетность по GAAP и IFRS и финансовые показатели?
IFRS 16 предписывает выделять аренду в договоре. Рассмотрим определение компонента аренды и порядок его выделения в договоре.
IFRS 16 - Как выделять компоненты аренды в договоре?
При подготовке отчетности по МСФО компания, ведущим зарубежную деятельность, часто приходится пересчитывать активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте. Рассмотрим вопрос выбора курса для пересчета.
IAS 21 - Какой курс использовать для пересчета: курсы покупки и продажи или средний курс?
Возврат товаров является обычной практикой для розничных компаний. IFRS 15 ввел ряд изменений в бухгалтерский учет этих операций. Рассмотрим на примере особенности учета возвратов по МСФО (IFRS) 15.
IFRS 15 - Как изменился учет продаж с правом на возврат товара?