CFA - Методы оценки запасов

Как правило, затраты на приобретение запасов и производственные затраты на переработку запасов изменяются с течением времени. В результате этого, распределение общей себестоимости запасов (то есть стоимости товаров, предназначенных для продажи) на себестоимость продаж в отчете о прибылях и убытках и на балансовую стоимость запасов в балансовом отчете будет варьироваться в зависимости от метода оценки запасов, используемого компанией.

Как уже упоминалось ранее, методы оценки запасов упоминаются как формулы расчета себестоимости (cost formulas) в терминах МСФО и методы признания стоимостных потоков (cost flow assumptions, ) в терминах US GAAP.

Если выбранный метод приводит к большему распределению на себестоимость продаж и к меньшему распределению на себестоимость оставшихся запасов, то такая учетная политика приведет к снижению валовой прибыли, чистой прибыли и балансовой стоимости запасов, по сравнению с альтернативными методами.

Учет запасов и, следовательно, распределение себестоимости запасов, таким образом, оказывает непосредственное влияние на финансовую отчетность и ее сопоставимость.

И МСФО и US GAAP позволяют компаниям использовать следующие методы оценки запасов: метод себестоимости каждой единицы запасов (специфической идентификации), ФИФО (FIFO) и метод средневзвешенной стоимости.

US GAAP также позволяют компаниям использовать дополнительный метод - ЛИФО (LIFO).

Компания должна применять выбранный метод оценки запасов ко всем запасам, имеющим сходные свойства и характер использования компанией. К запасам с несходными свойствами или характером использования можно применять другой метод оценки запасов.

[См. параграф IAS 2:25]

При продаже запасов готовой продукции, балансовая стоимость запасов отражается как расход (себестоимость продаж) в соответствии с используемой формулой расчета себестоимости (методом признания стоимостных потоков).

Метод себестоимости каждой единицы запасов (специфической идентификации) используется для запасов, которые не являются взаимозаменяемыми, в то время как FIFO, метод средневзвешенной стоимости и LIFO, как правило, используется, когда запасы состоят из большого количества взаимозаменяемых единиц.

Метод специфической идентификации соотносит реальные исторически понесенные затраты на конкретные единицы запасов с физическим потоком этих запасов. Понесенные затраты отражаются в составе балансовой стоимости конкретных единиц запасов до их фактической продажи.

FIFO, метод средневзвешенной стоимости и LIFO основаны на допущениях о стоимостных потоках запасов.

В соответствии с этими методами, компании должны сделать некоторые допущения о том, какие товарные запасы продаются, а какие остаются в остатках запасов на конец периода (конечные запасы, англ. 'ending inventory'). В результате, распределение себестоимости запасов на проданные единицы запасов и конечные единицы запасов может отличаться от физического перемещения единиц запасов.

Выбор метода оценки запасов будет в значительной степени необоснованным и неуместным, если себестоимость запасов постоянна или относительно постоянна в течение длительного времени.

При относительно постоянных ценах, распределение затрат между себестоимостью проданных товаров и конечными остатками запасов будет очень похожим для каждого из четырех методов.

Однако, при изменении уровня цен, выбор метода оценки запасов может оказать существенное влияние на представленную в отчетности себестоимость продаж и остатков запасов. Отраженная в отчетности статьи себестоимости продаж и остатков запасов, в свою очередь, влияют на другие итоговые статьи и показатели, такие как валовая прибыль, чистая прибыль, оборотные активы и совокупные активы.

Метод себестоимости каждой единицы запасов или специфической идентификации (Specific identification).

Метод себестоимости каждой единицы запасов используется для запасов, которые обычно не являются взаимозаменяемыми, а также для товаров, которые были произведены и выделены для конкретных проектов.

[См. параграф IAS 2:23]

Этот метод также широко используется для дорогих эксклюзивных товаров, которые идентифицируются как уникальные единицы, такие как драгоценные камни.

В соответствии с этим методом, себестоимость реализованной продукции и конечная стоимость запасов отражают фактические затраты, понесенные на приобретение (или изготовление) конкретных проданных единиц и конкретных единиц, оставшихся в запасах.

Таким образом, этот метод соответствует физическому потоку конкретных проданных единиц запасов и конкретных единиц, оставшихся в остатках запасов на конец периода, по их фактической стоимости.

Метод ФИФО (FIFO, First-In, First-Out).

Метод ФИФО предполагает, что наиболее ранние единицы приобретенных (или произведенных) товаров продаются первыми, а самые последние приобретенные (или произведенные) товары остаются в конечных остатках запасов. Другими словами, первые единицы, включенные в остатки запасов, считаются первыми проданными единицами.

Таким образом, себестоимость реализованной продукции отражает стоимость запасов на начало периода плюс стоимость наиболее ранних единиц запасов, приобретенных (или произведенных) в отчетном периоде, а остатки запасов на конец периода отражают стоимость запасов, приобретенных (или произведенных) последними, т.е. в конце отчетного периода.

В периоды роста цен, себестоимость запасов, оставшихся в остатках на конец периода, становится выше, чем себестоимость, распределенная на проданные единицы. И наоборот, в периоды снижения цен, себестоимость распределенная на конечные остатки запасов становятся ниже, чем себестоимость, распределенная на проданные единицы.

Метод средневзвешенной стоимости (Weighted average cost).

Метод или формула средневзвешенной стоимости распределяет среднюю за период себестоимость товаров, предназначенных для продажи (начальные остатки запасов плюс затраты на закупку, переработку и другие затраты) на проданные единицы, а также на единицы, оставшиеся в конечных остатках.

Средневзвешенная стоимость за отчетный период на единицу рассчитывается как общая себестоимость единиц, предназначенных для продажи, деленное на общее количество единиц, предназначенных для продажи за период (Общая себестоимость / Общее количество).

[см. параграф IAS 2:27]

Метод ЛИФО (LIFO, Last-In, First-Out).

Метод ЛИФО разрешается только в соответствии с US GAAP.

Этот метод предполагает, что последние партии приобретенных (или произведенных) товаров продаются первыми и самые ранние партии приобретенных (или произведенных) товаров, в том числе начальные остатки запасов, остаются в остатках на конец периода.

Другими словами, последние единицы запасов считаются первыми проданными единицами.

Таким образом, себестоимость реализованной продукции отражает себестоимость товаров, приобретенных (или произведенных) в последнее время, а остатки запасов на конец периода отражает себестоимость старых закупок.

В периоды роста цен, себестоимость, распределенная на конечные остатки запасов, становится ниже, чем себестоимость, распределенная на проданные единицы. И наоборот, в периоды снижения цен, себестоимость, распределенная на конечные остатки, становится выше, чем себестоимость, распределенная на проданные единицы.

Расчет себестоимости продаж, валовой прибыли и конечных остатков запасов.

В периоды изменения цен, распределение общей себестоимости запасов (то есть стоимости товаров, предназначенных для продажи) на себестоимость продаж в отчете о прибылях и убытках и остатки запасов на балансе будет варьироваться в зависимости от метода оценки запасов, используемого компанией.

Следующий пример иллюстрирует, как себестоимость продаж, валовая прибыль и конечные остатки запасов меняются в зависимости от выбранного метода оценки запасов.

Пример 2. Иллюстрация стоимостных потоков для методов себестоимости каждой единицы, средневзвешенной стоимости, FIFO и LIFO.

Гипотетическая компания Global Sales, Inc. (GSI) является дубайским дистрибьютором потребительских товаров, в том числе мыла категории люкс. Мыло продается килограммами.

GSI начала деятельность в 2018 году, в течение которого она приобрела первую партию мыла в 100,000 кг по цене 110 дирхамов (AED) за кг, затем 200,000 кг мыла по 100 AED/кг, и, наконец, 300,000 кг мыла по 90 AED/кг.

GSI продала 520,000 кг мыла по цене 240 AED/кг. GSI хранит раздельно партии мыла на своем складе, поэтому мыло из каждой партии поставок можно легко идентифицировать.

В течение 2018 г., все 100,000 кг из первой партии, 180,000 кг из второй партии и 240,000 кг из последней партии были отгружены клиентам.

Определите, округлив расчеты до 1,000 AED, какой будет себестоимость продаж, валовая прибыль и конечные остатки запасов в отчетности за 2018 год, если использовать:

1. Метод себестоимости каждой единицы?
2. Метод средневзвешенной стоимости?
3. Метод FIFO?
4. Метод LIFO?

---

Решение для части 1:

В соответствии с методом себестоимости каждой единицы, физический поток конкретных единиц проданных запасов соответствуют их фактической стоимости.

Следует отметить, что, несмотря на раздельное хранение партий запасов на складе, было бы нецелесообразно использовать метод себестоимости каждой единицы для этой категории взаимозаменяемых запасов.

Использование этого метода потенциально может привести к манипулированию прибылью через принятие решений об отгрузках (т.е. перенос/задержка отгрузок в конце периода).

---

Решение для части 2:

Согласно методу средневзвешенной стоимости, себестоимость запасов распределяются с использованием средневзвешенной стоимости фактических затрат, включенных в себестоимость всех запасов.

Средневзвешенная стоимость единицы запасов определяется путем деления общей стоимости товаров, предназначенных для продажи, на общее количество единиц, предназначенных для продажи.

 

---

Решение для части 3:

В соответствии с методом FIFO, предполагается, что ранние закупки продаются первыми, поэтому конечные остатки запасов предположительно включают последние закупки.

---

Решение для части 4:

В соответствии с методом LIFO, предполагается, что последние закупки продаются первыми. Таким, образом, конечные остатки запасов, предположительно, состоят из самых ранних закупок.

Ниже приведена сводная таблица (в тыс. AED), которая обобщает рассчитанные результаты по каждому из четырех методов оценки запасов.

Обратите внимание, что в первый год работы компании, общая стоимость товаров, предназначенных для продажи, была одинаковой для всех четырех методов.

Впоследствии, стоимость товаров, предназначенных для продажи, как правило, будет различаться, поскольку остатки запасов на начало периода будут отличаться.

Также обратите внимание на показатель валовой прибыли для каждого из четырех методов.

Поскольку стоимость закупки килограмма мыла снизилась за период, метод LIFO обеспечил самый высокий конечный остаток запасов, самую низкую себестоимость продаж, а также самую высокую валовую прибыль.

Метод FIFO привел к наименьшему конечному остатку запасов, самой высокой себестоимости продаж, а также самой низкой валовой прибыли.

Метод оценки запасов	Себестоимость каждой единицы	Средневзвешенная стоимость	FIFO	LIFO
Себестоимость продаж	50,600	50,267	50,800	49,200
Конечный остаток запасов	7,400	7,733	7,200	8,800
Общая стоимость товаров, предназначенных для продажи	58,000	58,000	58,000	58,000
Валовая прибыль	74,200	74,533	74,000	75,600