Добровольное освобождение от первого применения МСФО.

  1. Объединения компаний.
  2. Справедливая стоимость или стоимость переоценки в качестве предполагаемой стоимости необоротных активов.
  3. Совокупная разница от пересчета отчетности из одной валюты в другую.
  4. Конвертируемые финансовые инструменты.
  5. Инвестиции в дочерние компании, ассоциированные компании и совместные предприятия.
  6. Активы и обязательства дочерних компаний, ассоциированных компаний и совместных предприятий.
  7. Классификация ранее признанных финансовых инструментов.
  8. Платежи, основанные на акциях.
  9. Договоры страхования.
  10. Обязательства по выводу активов из эксплуатации и восстановлению участка, включенные в стоимость основных средств.
  11. Аренда.
  12. Первоначальная оценка финансовых активов и финансовых обязательств по справедливой стоимости.
  13. Признание финансовых активов или нематериальных активов в соответствии с КИМФО (IFRIC) 12 «Сервисные концессионные соглашения».
  14. Затраты по займам.

Объединения компаний.

[см. IFRS 1:Appendix C]

Компания, впервые применяющая МСФО, имеет право не применять МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса» ретроспективно по отношению к объединениям компаний, произошедшим до даты перехода на МСФО.

Однако если компания решит применить МСФО (IFRS) 3 по отношению к какой-либо одной операции по объединению компаний, то она обязана применять МСФО (IFRS) 3 и МСФО (IFRS) 10 и ко всем последующим операциям по объединению компаний.

Компания не должна ретроспективно применять требования МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» по отношению к переоценкам по справедливой стоимости и оценке гудвила, возникших в результате более ранних объединений компаний. Если компания не применяет ретроспективный подход, она должна учитывать их как активы и обязательства компании, а не приобретаемой компании.

Следовательно, гудвил и переоценки по справедливой стоимости либо уже выражены в функциональной валюте компании, либо являются немонетарными статьями, учитываемые по обменному курсу, оцененному в соответствии с ранее применявшимися стандартами.

Если компания не применяет МСФО (IFRS) 3 ретроспективно, то она должна:

  • Сохранить классификацию активов и обязательств в соответствии с правилами ранее применявшихся стандартов.
  • Признать активы и обязательства, возникшие в результате более ранних объединений компаний, кроме отдельных категорий финансовых активов и обязательств, активов (включая гудвил) и обязательств, не признанных в консолидированном отчете о финансовом положении в соответствии с правилами ранее применявшихся стандартов, которые не удовлетворяют критериями признания в индивидуальной отчетности в соответствии с требованиями МСФО.
  • Прекратить признание активов и обязательств, не подлежащих признанию в соответствии с требованиями МСФО, с отнесением корректировки на нераспределенную прибыль. Исключение составляют нематериальные активы, не отвечающие критериям признания. Такие нематериальные активы реклассифицируются в состав гудвила.
  • Отразить во вступительном отчете о финансовом положении в соответствующей оценке активы и обязательства, возникшие в результате объединения компаний и подлежащие оценке по справедливой стоимости (а не по первоначальной).
    Результат такой переоценки относится на нераспределенную прибыль или иную статью собственного капитала (но не на гудвил).
  • Непосредственно после объединения компаний балансовую стоимость активов и обязательств принять в сумме, определенной в соответствии с ранее применявшимися стандартами. На дату объединения такая оценка принимается в качестве предполагаемой.
    В дальнейшем предполагаемая стоимость приобретенных в результате объединения бизнеса активов используется для начисления амортизации.
  • Признать в консолидированной отчетности при формировании вступительного отчета о финансовом положении по МСФО активы и обязательства, приобретенные в результате предыдущих объединений компаний, которые не были признаны в соответствии с ранее применявшимися стандартами.
    Оценка таких активов и обязательств производится в порядке, установленном для соответствующих активов и обязательств, признаваемых в индивидуальной отчетности приобретаемой компании.
  • Оценить текущую стоимость гудвила исходя из ранее признанной суммы, но после проведения следующих корректировок:
    • сумма гудвила должна быть увеличена на стоимость ранее признанных нематериальных активов, которые не должны признаваться в соответствии с требованиями МСФО. Стоимость гудвила уменьшается на стоимость нематериальных активов, включенных в гудвил, но не подлежащих учету в таком порядке в соответствии с требованиями МСФО;
    • если имеются признаки обесценения гудвила, то компания обязана провести тестирование на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» и при выявлении убытка от обесценения отнести его на нераспределенную прибыль или иную статью собственного капитала.

МСФО (IFRS) 1 не разрешает проводить какие-либо иные корректировки в отношении ранее признанного гудвила.

  • Если в соответствии с ранее применявшимися стандартами компания не включала в консолидированную отчетность приобретенную компанию, то она должна оценить балансовую стоимость активов и обязательств приобретенной компании в соответствии с требованиями МСФО к оценке активов и обязательств в индивидуальной отчетности.
    При этом предполагаемая стоимость гудвила определяется как разница между стоимостью инвестиции в дочернюю компанию в индивидуальной отчетности материнской компании и стоимостью доли материнской компании в откорректированной балансовой стоимости чистых активов дочерней компании на дату перехода на МСФО.
  • Все указанные корректировки по признанию активов и обязательств должны быть учтены при расчете неконтролирующей доли и отложенных налогов.

Аналогичный порядок может применяться в отношении инвестиций в ассоциированные компании и совместные предприятия.

Справедливая стоимость или стоимость переоценки в качестве предполагаемой стоимости.

Компания имеет право провести переоценку стоимости основных средств на дату перехода на МСФО и применять полученную оценку в качестве предполагаемой стоимости на эту дату.

Компания может использовать результаты переоценки, проведенной до даты перехода на МСФО в соответствии с ранее применявшимися.

При этом ранее полученная переоцененная стоимость должна быть сопоставима либо со справедливой стоимостью основных средств, либо с их стоимостью с учетом амортизации, рассчитанной в соответствии с требованиями МСФО (с учетом индекса цен).

Аналогичный подход разрешается применять при определении предполагаемой стоимости:

  • нематериальных активов, соответствующих критериям признания, при условии, что в отношении этих активов существует активный рынок;
  • объектов инвестиционной собственности, учет которых производится на основе модели оценки по первоначальной стоимости.

Совокупная разница от пересчета отчетности из одной валюты в другую.

Компания может не применять требования МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» в отношении курсовых разниц, и в таком случае все разницы, возникшие до момента перехода на МСФО, признаются равными нулю.

После даты перехода на МСФО разницы от пересчета отчетности из одной валюты в другую учитываются в соответствии с МСФО (IAS) 21.

В случае дальнейшей продажи зарубежной деятельности полученные прибыль или убыток должны быть скорректированы только на сумму разниц, возникших после даты перехода на МСФО.

Конвертируемые финансовые инструменты.

В соответствии с МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» при эмиссии конвертируемых финансовых инструментов компания должна отдельно показать в финансовой отчетности компоненты капитала и обязательства.

Если на дату перехода на МСФО элемент обязательства по таким финансовым инструментам перестал существовать, то во вступительном отчете о финансовом положении по МСФО компания имеет право не выделять из нераспределенной прибыли совокупный процентный доход, начисленный по ранее существовавшему обязательству.

Инвестиции в дочерние компании, ассоциированные компании и совместные предприятия.

Если компания составляет индивидуальную отчетность, МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность» позволяет учитывать инвестиции в дочерние компании, ассоциированные компании и совместные предприятия или по себестоимости, или в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», или по методу долевого участия в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия».

Если компания оценивает свои инвестиции по себестоимости, при переходе на МСФО она может переоценить их в своей индивидуальной отчетности во вступительном отчете о финансовом положении:

  • по себестоимости, оцененной в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 27; либо
  • по предполагаемой стоимости, представляющей собой справедливую стоимость в соответствии с МСФО (IFRS) 9 на дату перехода на МСФО или существующую балансовую стоимость в соответствии с ранее применявшимися стандартами.

Активы и обязательства дочерних компаний, ассоциированных компаний и совместных предприятий.

Если дочерняя компания переходит на МСФО позже, чем материнская компания, то в своей индивидуальной отчетности дочерняя компания имеет право оценивать активы и обязательства в следующем порядке:

  • либо по балансовой стоимости, которая была бы включена в консолидированную отчетность по МСФО на дату перехода материнской компании;
  • либо по балансовой стоимости на дату перехода на МСФО самой дочерней компании.

Аналогичный порядок может применяться в отношении ассоциированных компаний и совместных предприятий.

Если инвестор переходит на МСФО позже, чем его дочерняя компания (ассоциированная компания, совместное предприятие), то в консолидированной отчетности инвестор должен отразить активы и обязательства дочерней компании (ассоциированной компании или совместного предприятия) по их текущей стоимости в индивидуальной отчетности дочерней компании (ассоциированной компании или совместного предприятия).

При этом необходимо учесть все необходимые корректировки, связанные с консолидацией, собственным капиталом и условиями, в которых осуществлялось объединение бизнеса.

Классификация ранее признанных финансовых инструментов.

На дату перехода на МСФО разрешается имеющиеся финансовые активы и обязательства компании классифицировать в качестве оцениваемых по справедливой стоимости с эффектом на прибыль или убыток.

Выплаты на основе акций.

Компания, впервые применяющая МСФО, имеет право не применять нормы МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе акций» в отношении операций, предполагающих выплаты, основанные на акциях, заключенных не позднее 7 ноября 2002 года.

Если соглашение заключено после 7 ноября 2002 года, то компания имеет право не применять требования МСФО (IFRS) 2, если:

  • условия предоставления долевых инструментов выполнены до 1 января 2005 года или до даты перехода на МСФО; либо
  • долевые инструменты были предоставлены до 1 января 2005 года или до даты перехода на МСФО.

Договоры страхования.

Компания может руководствоваться переходными положениями МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования» при переходе на МСФО, которые налагают ограничения на изменения в учетной политике в отношении договоров страхования.

МСФО (IFRS) 4 не выносится на экзамен АССА ДипИФР.

Обязательства по выводу активов из эксплуатации и восстановлению участка.

Компания, впервые применяющая МСФО, имеет право не применять нормы КИМФО (IFRIC) 1 «Изменения существующих обязательств по выводу активов из эксплуатации, восстановлению участка и других подобных обстоятельств».

На дату перехода на МСФО следует определить сумму обязательства в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» и сумму, которую следовало включить в стоимость соответствующего актива на момент возникновения обязательства.

При этом используется историческая ставка дисконтирования. Кроме того, следует рассчитать амортизацию актива на дату перехода на МСФО с учетом признанного обязательства.

Аренда.

Компания может руководствоваться переходными положениями КИМФО (IFRIC) 4 «Определение существования договора аренды» при переходе на МСФО, используя факты и обстоятельства, существующие на дату перехода на МСФО.

КИМФО (IFRIC) 4 не выносится на экзамен АССА ДипИФР.

Первоначальная оценка финансовых активов и финансовых обязательств по справедливой стоимости.

Компания может следовать требованиями МСФО (IFRS) 9 для оценки финансовых активов и финансовых обязательств при переходе на МСФО, одним из следующих способов:

  • перспективно для сделок, совершенных после 25 октября 2002 года; или
  • перспективно для сделок, совершенных после 1 января 2004 года.

Сервисные концессионные соглашения.

Компания может руководствоваться переходными положениями КИМФО (IFRIC) 12 «Сервисные концессионные соглашения» при переходе на МСФО.

Затраты по займам.

Компания имеет право начать применять требования МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям» перспективно с даты перехода на МСФО или с более ранней даты.

С той даты, когда компания начинает применять требования МСФО (IAS) 23:

  • компания не должна пересчитывать затраты по займам, капитализированные в стоимости квалифицируемых активов в соответствии с ранее применявшимися стандартами; и
  • компания должна применять МСФО (IAS) 23 для учета затрат по займам в отношении квалифицируемых активов, которые находились в процессе строительства на дату перехода на МСФО.

Пример (1) корректировок в учете при переходе на МСФО.

Компания Огонь готовила отчетность в соответствии с национальными стандартами.

Отчет о финансовом положении компании Огонь в соответствии с национальными правилами:

Активы

$000

Необоротные активы

Основные средства

700

Затраты на разработку

80

Итого необоротные активы

780

Оборотные активы

Денежные средства

10

Дебиторская задолженность

110

Запасы

70
Прочие оборотные активы

30

Итого оборотные активы

220

Итого активы

1,000


Собственный капитал и обязательства

Капитал и резервы

Акционерный капитал

350

Нераспределенная прибыль

200

Итого капитал и резервы

550

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

50

Кредит

400

Итого краткосрочные обязательства

450

Итого капитал и обязательства

1,000

Анализ отчетности, составленной в соответствии с национальными стандартами учета, показал, что необходимо сделать следующие корректировки при переходе на МСФО:

  1. В национальном учете не отражен резерв в связи с экологическим ущербом, причиненным компанией. Убытки на устранение последствий оцениваются в размере $20,000.
  2. В составе дебиторской задолженности учитываются счета к получению с просрочкой в оплате более 2 лет на сумму $2,000.
  3. В составе основных средств учтены активы, в отношении которых принято решение о продаже и, которые в соответствии с МСФО (IFRS) 5 должны классифицированы как «внеоборотные активы, предназначенные для продажи». Их стоимость - $10,000.
  4. В национальном учете не создавался резерв на сомнительные долги, что является обязательным в соответствии с требованиями МСФО. Резерв оценивается в $18,000.
  5. В составе нематериальных активов капитализированы затраты на разработку в сумме $80,000, которые не отвечают критериям признания в соответствии с требованиями МСФО.

Задание.

Отразите корректировки в таблице (без учета налогообложения).

Решение.

Расчет корректировки нераспределенной прибыли:

  1. Списание безнадежной задолженности и создание резерва $2,000 + $18,000 = $20,000
  2. Создание резерва под устранения последствий экологического бедствия $20,000
  3. Списание затрат на разработку - $80,000.
    Итого: $20,000 + $20,000 + $80,000 = $120,000

Отчет о финансовом положении
в соотв. с ранее применяемыми
стандартами на дату перехода

Коррек­тировка

Вступительный отчет о финансовом
положении по МСФО

Активы

Необоротные активы

Основные средства

700

(10)

690

Затраты на разработку

80

(80)

0

Итого необоротные активы

780

690

Оборотные активы

Денежные средства

10

10

Дебиторская задолженность

110

(20)

90

Запасы

70

70

Прочие оборотные активы

30

30

Итого оборотные активы

220

200

Необоротные активы, предназначенные для продажи

10

10

Итого активы

1,000

900


Собственный капитал и обязательства

Капитал и резервы

Акционерный капитал

350

350

Нераспределенная прибыль

200

(120)

80

Итого капитал и резервы

550

430

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

50

50

Кредит

400

400

Резерв

20

20

Итого краткосрочные обязательства

450

470

Итого капитал и обязательства

1,000

900

Представление и раскрытие информации.

[см. параграф IFRS 1:20]

В своей первой финансовой отчетности по МСФО компания должна представить, как минимум:

  • три отчета о финансовом положении;
  • два отчета о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе;
  • два отдельных отчета о прочих компонентах прибыли и убытков (если представлены);
  • два отчета о движении денежных средств;
  • два отчета об изменениях в собственном капитале; и
  • соответствующие примечания со сравнительной информацией ко всем представленным отчетам.

В своей первой финансовой отчетности по МСФО компания также должна представить примечания ко всем представленным отчетам, включая вступительный отчет о финансовом положении по МСФО на дату перехода.

Компания не должна раскрывать сравнительную информацию о финансовых инструментах, договорах страхования и активов, возникших в ходе разведки и оценки минеральных ресурсов, если она переходит на МСФО до 1 января 2006 года.

Компания должна раскрыть информацию о том, каким образом переход на МСФО повлиял на ее финансовое положение, финансовые результаты и потоки денежных средств. Для этого компания представляет согласование по статьям собственного капитала и по совокупному доходу, показанному в отчетности:

  • на дату перехода на МСФО; и
  • на конец последнего годового отчетного периода, представленного в соответствии с ранее применявшимися стандартами.

При этом необходимо раздельно отразить корректировки, связанные с выявлением ошибок и связанные с изменениями учетной политики.

Аналогичные требования предъявляются к раскрытию информации по промежуточной финансовой отчетности.

Компания, которая возобновила выпуск отчетности по МСФО, должна раскрыть в отчетности причины, по которым она ранее прекратила, а теперь вновь начала готовить отчетность по МСФО.

Если компания, вместо того, чтобы повторно применить МСФО (IFRS) 1, решила, в соответствии с МСФО (IAS) 8, ретроспективно применить действующие международные стандарты финансовой отчетности, как будто выпуск отчетности в соответствии с МСФО не прекращался, она также должна раскрыть причины такого выбора.