Многие аудиторы и бухгалтеры откровенно ненавидят выверку налога на прибыль (т.е. выверку взаимосвязи между налоговым и бухгалтерским учетом).

Почему?

Основная причина заключалась в том, что многие не понимают цели этого. Это похоже на кучу цифр и процентов, которые никогда не складываются в нужную таблицу.

Клиенты аудиторов тоже ненавидят эту проверку, особенно если в их учете есть сложные операции, или произошло изменение ставки налога или что-то еще.

Тем не менее, выполняя эту задачу, можно сэкономить много времени, если использовать правильные источники информации и правильный подход.

Что такое налоговая сверка?

Стандарт МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» требует множества раскрытий информации, включая налоговую сверку.

Это раскрытие предписывается параграфом IAS 12:81(c):

«объяснение  взаимосвязи  между  расходом  (доходом)  по  налогу  и  бухгалтерской прибылью».

Что это означает взаимосвязь между налогом на прибыль и бухгалтерской прибылью?

Теоретически, вы можете рассчитать налоговые расходы как вашу бухгалтерскую прибыль до налогообложения, умноженную на налоговую ставку, применяемую в вашей стране.

На самом деле это не так, потому что налоговый учет подразумевает множество разных вещей, например:

  • Расходы, не подлежащие вычету.
    Это те расходы, которые вы понесли, но не можете вычесть из прибыли (налоговой базы) для целей налогообложения. Другими словами, вам нужно добавить их обратно к прибыли для целей вашего налогового расчета.
    Примерами таких затрат являются расходы на обед с потенциальными клиентами (в большинстве стран), перерасход бензина и т. д. Конечно, перечень таких затрат зависит от законодательства конкретной страны.
  • Изменение ставки налога в течение налогового периода.
    Если ставка налога изменилась, это повлияет на будущие периоды, и в результате отложенный налог, возникший в предыдущие периоды, должен быть скорректирован с учетом новой ставки налога.
  • Корректировки, относящиеся к предыдущим периодам.
  • Корректировки, связанные с налоговыми убытками и т. д.
  • Корректировки, связанные с изменениями в налоговой базе.
  • Корректировки, связанные с изменениями способа расчета или возмещения.
  • Влияние ставок иностранных налогов и т. д.

Из-за этих различий вы должны объяснить, почему ваш расход по налогу на прибыль НЕ равен бухгалтерской прибыли, умноженной на ставку налога.

Как представить налоговую сверку?

Стандарт IAS 12 дает вам два варианта:

1. Сверка налоговых расходов (доходов):

Здесь вы пытаетесь объяснить различия между:

  • Вашими налоговыми расходами или доходами, и
  • Вашими теоретическими налоговыми расходами или доходами, который образуют вашу бухгалтерскую прибыль, умноженную на ставку налога.

2. Сверка ставки налоги:

В этом случае вы объясняете различия между:

  • Применяемой ставкой налога и
  • Средней эффективная налоговой ставкой, иногда называемой «теоретической налоговой ставкой», которая является вашим налоговыми расходами или доходами, деленными на вашу бухгалтерскую прибыль.

Возможно, это выглядит просто и легко, и это действительно так во многих случаях.

Но иногда у компании так много операций с временными разницами, что сверку трудно подготовить.

Чтобы проиллюстрировать подход к налоговой выверке, рассмотрим практический пример, а также несколько советов о том, как действовать.

Пример сверки налога на прибыль.

Компания ABC - это производственное предприятие, которая делает налоговую сверку за год, закончившийся 31 декабря 20x8 года. У вас есть следующая информация:

  • 1. Амортизационные отчисления за 20x8 год, допустимые в соответствии с налоговым законодательством, составляют 103 000 д.е. Бухгалтерская амортизация, включенная в операционные расходы, составляет 85 000 д.е. Балансовая стоимость основных средств составляет 800 000 д.е. Вычтенная ранее налоговая амортизация составляет 208 000 д.е., в соответствии с налоговыми декларациями до 20x8 года.
  • 2. В 20x8 году у компании увеличились гарантийные обязательства по продукции на 2 500 д.е. Затраты на гарантийное обслуживание не облагаются налогом до тех пор, пока компания не оплатит претензии. Гарантийные претензии, выплаченные в 20x8 году, составили 3 100 д.е.
  • 3. Расходы на рекламу, включенные в операционные расходы, составляют 900 д.е. Эти расходы не подлежат вычету для целей налогообложения.
  • 4. Ставка налога на 20x8 год составляет 30% (28% в 20x7 году).
  • 5. Отчет о финансовом положении (до налогообложения) и отчет прибылях и убытках приведены ниже:
Отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20x8 года

Активы

Сумма

Капитал и обязательства

Сумма

Капитал

Внеоборотные активы

Уставный капитал

500 000

Основные средства

550 000

Нераспределенная прибыль

412 368

Долгосрочные обязательства

Оборотные активы

Гарантийные обязательства

8 000

Дебиторская задолженность

350 000

Отложенные налоговые обязательства (с 20x7 года)

9 632

Запасы

130 000

Денежные средства и их эквиваленты

95 000

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

195 000

Итого, активы

1 125 000

Итого, капитал и обязательства

1 125 000
Отчет о прибылях и убытках за год, закончившийся 31 декабря 20x8 года

Выручка

2 402 000

Себестоимость продаж

-1 910 000

Валовая прибыль

492 000

Операционные расходы

-400 000

Операционная прибыль

92 000

Финансовые расходы

-12 000

Прибыль до налогообложения

80 000

Задача:

Рассчитать текущие расходы по налогу на прибыль, расходы по отложенному налогу и подготовить налоговую сверку.

Решение:

Сложность этого примера в том, что вам нужно понять налоговую сверку в контексте финансовой отчетности, налоговых деклараций и другой информации.

Было бы не разумно показать пример налоговой сверки, не раскрывая полную картину.

Перед любыми попытками работать над налоговой выверкой убедитесь, что у вас есть следующая информация:

  • Отчет о финансовом положении;
  • Отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе;
  • Налоговая декларация (или подробный расчет налога на прибыль);
  • Детальный расчет активов или обязательств по отложенному налогу на конец предыдущего отчетного периода.
  • Детальный расчет активов или обязательств по отложенному налогу на конец текущего отчетного периода.

Не имея этих 5 важных документов на руках, не стоит тратить свое время и начинать работу над налоговой сверкой.

Шаг 1. Подготовьте все необходимые документы и расчеты.

В нашем примере мы имеем п.1 и п.2, но у нас нет налоговых деклараций и расчетов отложенных налогов.

Сначала подготовим налоговую декларацию.

1. Расчет текущего налога на прибыль. Мы начнем с бухгалтерской прибыли, а затем сделаем все необходимые корректировки.

Текущий налог на прибыль =
(80 000 + 88 400 - 106 000) * 30% = 18 690 д.е.

Описание

Сумма

Бухгалтерская прибыль (A)

80 000

Добавить:

    Амортизация

85 000

    Резерв гарантийных расходов (20x8)

2 500

    Расходы на рекламу

900

Добавить, итого (B)

88 400

Вычесть:

    Налоговая амортизация

-103 000

    Оплаченные гарантийные обязательства

-3 100

Примечание. Вы можете видеть, что вместо того, чтобы вычесть положительную разницу между налоговой амортизацией и амортизацией бухгалтерского учета, мы разделили эту корректировку на 2 числа. Это намного лучше для понимания того, как учитываются в расчете временные разницы.

2. Расчет отложенного налога за текущий год. Лучший способ - поместить все активы, обязательства и остальные с статьи (например, налоговые убытки) в таблицу и рассчитать временные разницы и отложенный налог.

Статья

Балансовая стоимость
(A)

Налоговая база
(B)

Временная разница
(C=A-B)

Отложенный налог
(-30%*C)

Основные средства

550 000

489 000

61 000

-18 300

Дебиторская задолженность

350 000

350 000

0

0

Запасы

130 000

130 000

0

0

Денежные средства и их эквиваленты

90 000

90 000

0

0

Гарантийные обязательства

-8 000

0

-8 000

2 400

Кредиторская задолженность

-195 000

-195 000

0

0

Итого

-15 900

Примечания:

  • Активы - со знаком '+' и обязательства - со знаком '-'
  • Налоговой базой основных средств является их балансовая стоимость в размере 800 000 д.е. за вычетом налоговой амортизации, сделанной до 20x8 года, в размере 208 000 д.е. и налоговой амортизации за 20x8 год в размере 103 000 д.е.
  • Применяется ставка налога в размере 30% (ставка 20x8 года).

3. Расчет отложенного налога за предыдущий год. Это также очень важно, потому что вам нужно сверить, как временные разницы переносились на другой период.

Здесь метод такой же, как и раньше, только используются суммы и ставка предыдущего года.

В этом примере у нас нет финансовой отчетности за предыдущий год, поэтому сосредоточимся только на двух временных разницах:

Статья

Балансовая стоимость
(A)

Налоговая база
(B)

Временная разница
(C=A-B)

Отложенный налог
(-28%*C)

Основные средства

635 000

592 000

43 000

-12 400

Гарантийные обязательства

-8 600

0

-8 600

2 408

Итого

-9 632

Примечания:

  • Показатель отложенного налога должен отображаться в балансе в той же сумме (9 632).
  • Балансовая стоимость основных средств представляет собой балансовую стоимость по состоянию на 31 декабря 20x8 года в сумме 550 000 д.е. плюс амортизационные отчисления в 20x8 году на сумму 85 000 д.е. = 635 000 д.е.
  • Налоговой базой ОС является их стоимость в размере 800 000 д.е. за вычетом налоговой амортизации до 20x8 года в размере 208 000 д.е.
  • Балансовая стоимость гарантийных обязательств представляет собой их балансовую стоимость на 31 декабря 20x8 года на сумму 8 000 д.е. плюс оплаченные гарантийные обязательства на 3 100 д.е. за вычетом суммы вновь образовавшихся обязательств в размере 2 500 д.е.
  • Применяется ставка налога в размере 28% (за 20x7 год).

Шаг 2. Расчет общих расходов по налогу на прибыль.

Общие расходы по налогу состоят из:

  • Текущих расходов по налогу на прибыль: 1890 д.е. (из расчета 1 выше);
  • Расходов по отложенному налогу на прибыль: 6 266 д.е. (см. ниже).

Общие расходы по налогу на прибыль в 20x8 =
18 690 д.е. + 6 268 д.е. = 24 958 д.е.

Расходы по отложенному налогу на прибыль рассчитываются как разница между:

  • Отложенным налоговым обязательством по состоянию на 31 декабря 20x8 года: 15 900 д.е. (расчет 2 выше) и
  • Отложенным налоговым обязательством по состоянию на 31 декабря 20x7 года: 9 632 д.е. (расчет 3 выше).

Во всяком случае, это очень важно: необходимо понять, как возникли расходы по отложенному налогу, на том случай, если ваша налоговая выверка не сойдется.

Статья

Сумма

Расходы по отложенному налогу, связанные с ОС

5 400

Расходы по отложенному налогу, связанные с гарантийными обязательствами

180

Увеличение отложенных налоговых обязательств в результате увеличения ставки налога

688

Общие расходы по отложенному налогу

6 268

Как получены эти цифры:

1. Расходы по отложенному налогу, связанные с ОС, исчисляются на основе фактического текущего налога на прибыль:

  • Бухгалтерская амортизация на 85 000 д.е.;
  • Минус налоговая амортизация на 103 000 д.е.;
  • Умножить на 30%.

2. Расходы по отложенному налогу, связанные с гарантийным обязательством, исчисляются из расчета фактического текущего налога на прибыль:

  • Новый резерв за 20x8 год на 2 500 д.е.;
  • Минус выплаченные претензии в 20x8 на 3 100 д.е.;
  • Умножить на 30%.

3. Увеличение отложенных налоговых обязательств в результате увеличения ставки налога рассчитывается как:

  • Начальный баланс отложенных налоговых обязательств на 9 632 д.е.
  • Скорректировать с учетом изменения ставки с 28% до 30%:
    9 632/28*2 = 688 д.е.

Шаг 3. Выполнение налоговой сверки.

Единственное, что нужно объяснить на этом этапе:

  • Бухгалтерская прибыль в размере 80 000 д.е. умножена на ставку налога 30% = 24 000 д.е. и
  • Расходы по налогу на прибыль составляют 24 958 д.е.

Представим расчет в следующей таблице:

Статья

Сумма

Бухгалтерская прибыль

80 000

Налог по ставке 30%

24 000

Налоговый эффект от не подлежащих вычету рекламных расходов (900 д.е. * 30%)

270

Увеличение отложенных налоговых обязательств в результате увеличения ставки налога (см. шаг 2 выше)

688

Общие расходы по налогу на прибыль

24 958

Основной совет:

Если ваша налоговая сверка не имеет никакого смысла, вернитесь к текущему расчету налога на прибыль и убедитесь, что вы включили в расчет все статьи по отложенному налогу или добавили все расходы, которые не подлежат вычету (например, рекламные расходы, для которых отложенный налог не был признан).

В качестве альтернативы мы можем объяснить взаимосвязь между:

  • Средней эффективной налоговой ставкой, рассчитанной как расходы по налогу на прибыль в размере 24 958 д.е., деленные на бухгалтерскую прибыль в размере 80 000 д.е. = 31,20%, и
  • Применяемой налоговой ставкой, которая составляет 30%.

Это можно сделать в таком виде:

Статья

%

Применяемая налоговая ставка

30.00

Налоговый эффект от расходов на рекламу (270 / 80 000)

0.34

Налоговый эффект увеличения отложенных налоговых обязательств от повышения ставки налога (688 / 80 000)

0.86

Средняя эффективная ставка (такая же, как 24 958 / 80 000)

31.20

Это упражнение кажется довольно простым, но вы также можете видеть, что в такой задаче заключено много работы, и вы не можете делать эту работу изолированно от других вещей - вы должны подготовить все свои налоговые расчеты, чтобы увидеть полную картину и связи между суммами.

Самые большие проблемы при такой сверке возникают обычно в части отложенного налога.

Удостоверьтесь, что у вас есть четкие расчеты по отложенному налогу за текущий и предыдущий года и сопоставляйте их с текущей налоговой декларацией.

Если вы уверены, что временные разницы был правильно признаны как в вашей налоговой декларации, так и в вашем бухгалтерском учете, тогда вы скорее всего без особых проблем добьетесь успеха.