Одним из ключевых изменений, внесенных в стандарт МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», является то, что признание выручки теперь основано на передаче контроля над товарами или услугами клиенту (т.е. выполнение обязанностей к исполнению), а не просто на передаче рисков и выгод.

Для многих компаний это приводит к изменению схемы признания выручки с постепенной (в течение периода) на единовременную (определенный момент времени), или наоборот. В тех случаях, когда схема определения момента признания остается без изменений, возможны изменения в самих сроках момента признания.

Все компании, применяющие МСФО (IFRS) 15, должны оценивать, как новые требования влияют на отражение выручки в финансовой отчетности.

[см. также полный текст стандарта IFRS 15]

В течение периода или в определенный момент времени.

В соответствии с МСФО (IFRS) 15 компания должна определить для каждого обязательства к исполнению, передается ли контроль:

  • в течение периода, по мере выполнения обязательств ('over time'), или
  • в определенный момент времени ('at a point in time').

Если контроль не передается в течение периода, то по умолчанию подразумевается схема, при которой обязательство к исполнению выполняется в определенный момент времени.

[см. параграф IFRS 15:32]

Признание выручки в течение периода.

[см. параграфы IFRS 15:35 - 37]

МСФО (IFRS) 15 предусматривает три критерия, по крайней мере один из которых должен быть удовлетворен, чтобы компания получила право на признание выручки в течение периода.

Критерий

Комментарии и руководство по применению стандарта

Примеры

a. Покупатель одновременно получает и потребляет экономические выгоды, предоставляемые компанией-поставщиком товаров/услуг.
  • Обычно применяется к контрактам на услуги.
  • Применяется концепция контроля над активом, поскольку услуги рассматриваются как актив (в тот же момент), когда они получены и используются или потребляются.
  • Компании-поставщику необходимо понять, потребуется ли другому поставщику существенно переделать выполненную до настоящего времени работу (параграф B4 руководства по применению стандарта).
  • Клининговые услуги.
  • Транспортные услуги.
  • Некоторые профессиональные услуги.

b. Поставщик создает или улучшает активы, контролируемые клиентом.

Обычно применяется, когда актив (материальный или нематериальный) создается на территории клиента.
  • Здание, построенное на земле, принадлежащей клиенту.
  •  Индивидуальное программное обеспечение, написанное на базе существующей ИТ-инфраструктуры клиента.

c.

(1) Выполнение поставщиком обязанности к исполнению не влечет за собой создает актива, который поставщик имеет использовать для альтернативных целей; и

(2) Поставщик имеет законное право на получение оплаты за завершенную к текущему моменту часть работы по договору.
  • Обычно применяется для строительства / разработки активов по спецификациям заказчика
  • Необходим тщательный анализ условий договора и любых соответствующих законов или регулирующих правил.
  • Строительство и недвижимость (девелоперы)
  • Производственные / инженерные договоры на специализированные продукты / активы
  • Некоторые рекламные и консалтинговые услуги
  • Проекты разработки программного обеспечения, которое размещается в процессе разработки на серверах поставщика услуг (разработчика).

На практике не всегда есть возможность быстро и просто определить, какие из критериев признания выручки «в течение периода», если таковые имеются, уместны и удовлетворены ли они. Например, в случае с консалтинговыми услугами:

  • Получает ли клиент услугу или товары?
    Аутсорсинг учета заработной платы можно классифицировать как услуги. Клиент получает эти услуги, а также выгоду от всего договора в течение срока действия договора. Признание выручки по такому договору можно классифицировать как «в течение периода» по критериям, указанным в подпункте (a).
  • Заключается ли оказываемая консультационная услуга в подготовке отчета?
    Клиент вряд ли получит выгоду, пока отчет не получит готовый отчет. В таких случаях компания должна учитывать критерии, указанные в подпункте (c). Выручку, возможно, потребуется признать в тот момент, когда отчет будет завершен.

В случае применения подпункта (c) требуется тщательный анализ условий контракта и правовых норм, регулирующих сделку. Подобная оценка часто сильно зависит от таких суждений:

  • Можно ли продать актив другому клиенту?
  • Существует ли право как на получение оплаты за понесенные на текущую дату затраты, так на получение разумной нормы прибыли в течение всего срока действия контракта?

Признание выручки в определенный момент.

[см. параграф IFRS 15:38]

При признании выручки в определенный момент времени компании должны учитывать, когда клиент получает возможность прямого использования полученного актива и получает практически все оставшиеся выгоды от актива. МСФО (IFRS) 15 содержит список индикаторов того, что клиент получил контроль над активом, в том числе:

  • У клиента есть текущее обязательство по оплате.
  • Клиент физически владеет активом.
  • У клиента есть правовой титул.
  • Клиент принял риски и выгоды от владения активом.
  • Клиент принял актив.

Хотя риски и вознаграждения по-прежнему являются индикатором, компании, выполнившие переход от МСФО (IAS) 18 к МСФО (IFRS) 15, должны рассмотреть вопрос о том, может ли другой индикатор (или индикаторы) более точно отображать передачу контроля над соответствующим активом, что может изменить момент времени, в который происходит признание выручки.

Например, некоторые производители потребительских товаров и розничные торговцы поставляют товары на условиях «франко-борт» или FOB. Т.е., на условиях того, что контроль над активом передается в момент погрузки этого актива на борт судна.

Но поставщики при этом несут определенную степень риска во время погрузки и могут заключить, что контроль передается (на основании правового титула, права на оплату, права клиента перенаправить товар) раньше рисков и вознаграждений и могут признавать выручку раньше в соответствии с МСФО (IFRS) 15.