Пенсии и прочие вознаграждения по окончании трудовой деятельности приводят к возникновению долгосрочных обязательств, о которых отчитываются многие компании.

Компании могут предлагать своим сотрудникам различные виды вознаграждений после выхода на пенсию, такие как пенсионные программы, программы медицинского обслуживания, медицинское страхование и страхование жизни.

Пенсионные программы часто являются наиболее значительным пособием по окончании трудовой деятельности, предоставляемым вышедшим на пенсию сотрудникам.

Учет и отчетность по пенсионным программам зависят от типа предлагаемой пенсионной программы. Два наиболее распространенных типа пенсионных программ - это:

  • пенсионные программы с установленными взносами и
  • пенсионные программы с установленными выплатами.

В соответствии с программой с установленными взносами (англ. 'defined contribution plan') компания вносит в пенсионный фонд (т.е. в программу вознаграждений) согласованную (установленную) сумму взноса.

Установленный взнос - это пенсионные расходы. Сумма, которую компания вносит в фонд, рассматривается как операционный отток денежных средств.

Единственное влияние на активы и обязательства - это уменьшение денежных средств, хотя, если некоторая часть согласованной суммы не будет выплачена до конца финансового года, в балансовом отчете будет признано обязательство перед пенсионным фондом.

Поскольку размер взноса установлен и у компании нет дальнейших обязательств после его внесения, учет плана с установленными взносами является довольно простым.

Учет планов с установленными выплатами сложнее.

В соответствии с планом с установленными выплатами (англ. 'defined benefit plan') компания обещает выплачивать работнику будущие вознаграждения при выходе на пенсию.

Например, компания может обещать работнику ежегодные пенсионные выплаты в размере 70% от его последней зарплаты при выходе на пенсию до самой смерти.

Оценка возможной суммы обязательства, вытекающего из этого обещания, требует от компании сделать множество допущений и оценок, таких как ожидаемая заработная плата сотрудника при выходе на пенсию и количество лет, в течение которых сотрудник, как ожидается, проживет после выхода на пенсию.

[См. также раздел IAS 19, посвященный актуарным допущениям.]

Компания оценивает будущие суммы, подлежащие выплате, и дисконтирует будущие оценочные суммы до приведенной стоимости (используя ставку доходности высококачественных корпоративных облигаций) для определения пенсионных обязательств.

Ставка дисконтирования, используемая для определения пенсионного обязательства, существенно влияет на размер пенсионного обязательства. Пенсионные обязательства распределяются в течение срока занятости работника как часть пенсионных расходов.

Большинство пенсионных программ с установленными выплатами финансируются через отдельную специализированную организацию, как правило, трастовый или пенсионный фонд. Компания производит выплаты в пенсионный фонд, а пенсионеры получают зарплату из фонда.

Платежи, которые компания вносит в фонд, инвестируются до тех пор, пока они не потребуются для выплаты пенсионерам.

Если справедливая стоимость активов фонда выше, чем приведенная стоимость оценочного пенсионного обязательства, то по пенсионной программе имеется профицит, и балансовый отчет компании будет отражать чистые пенсионные активы.

Размер чистых пенсионных активов в отчетности ограничен суммой ожидаемых будущих экономических выгод для компании от пенсионной программы. Этот предел называется потолком активов (англ. 'asset ceiling').

И наоборот, если приведенная стоимость оценочного пенсионного обязательства превышает активы фонда, то программа имеет дефицит, и баланс компании будет отражать чистое пенсионное обязательство.

Описание учета пенсий, представленное в этом чтении, соответствует МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», который вступил в силу 1 января 2013 года.

И МСФО, и US GAAP требуют, чтобы компании представляли сумму чистого пенсионного обязательства или актива в балансовом отчете.

Таким образом, компания отчитывается либо о чистом пенсионном активе, либо о чистом пенсионном обязательстве. Каждый период изменение чистого пенсионного актива или обязательства признается либо в составе прибыли или убытка, либо в прочем совокупном доходе.

Согласно МСФО, изменение чистого пенсионного актива или обязательства в каждом периоде рассматривается как имеющее три общих компонента.

[См. параграф IAS 19:120]

Два компонента этого изменения признаются как пенсионные расходы в составе прибыли и убытка:

  1. стоимость услуг сотрудников, и
  2. чистые процентные расходы или доходы, начисленные на первоначальный чистый пенсионный актив или обязательство.

Стоимость услуг (англ. 'service cost') текущего периода для работника представляет собой увеличение приведенной стоимости пенсионного вознаграждения работника (и, соответственно, обязательства по установленным выплатам), в результате оказания работником услуг в текущем периоде

Стоимость услуг также включает стоимость услуг прошлых периодов, которые представляют собой изменения приведенной стоимости обязательства по установленным выплатам в связи с услугами, оказанными работниками в прошлых периодах, которые могут возникнуть, например, в результате изменений в программе.

[См. также определение стоимости услуг в параграфе IAS 19:8]

Чистые процентные расходы или доходы - это изменение стоимости чистых пенсионных активов или обязательств по программе с установленными выплатами, которое рассчитывается как чистый актив или обязательство по программе, умноженное на ставку дисконтирования, использованную при оценке приведенной стоимости пенсионного обязательства.

[См. также параграфы IAS 19:123-126]

Третий компонент изменения чистого пенсионного актива или обязательства в течение периода - это «переоценка», которая признается в прочем совокупном доходе. Результат переоценки не реклассифицируется в составе прибыли или убытка в последующих периодах.

[См. параграф IAS 19:122]

Переоценка чистого обязательства (актива) по пенсионной программе с установленными выплатами включает:

  1. актуарные прибыли и убытки и
  2. фактический доход от активов программы за вычетом сумм, включенных в чистые процентные расходы или доходы.

[См. определение в IAS 19]

Актуарные прибыли и убытки могут возникать, когда вносятся изменения в допущения, на которых компания основывает свою оценку пенсионные обязательства (например, текучесть кадров, уровень смертности, пенсионный возраст, увеличение размера зарплаты).

[См. также определение в IAS 19]

Фактический доход от активов программы включает проценты, дивиденды и другие доходы, полученные от активов программы, включая реализованные и нереализованные прибыли или убытки.

[См. также определение в IAS 19]

Фактический доход обычно отличается от суммы, включенной в чистые процентные расходы или доходы, которые рассчитываются с использованием ставки, отражающей доходность высококачественных корпоративных облигаций. Активы программы обычно распределяются по различным классам активов, включая акции и облигации.

Согласно US GAAP, изменение чистого пенсионного актива или обязательства в каждом периоде рассматривается как имеющее 5 компонентов, некоторые из которых признаются в составе прибыли и убытка в период возникновения, а некоторые - в прочем совокупном доходе и амортизируются в составе прибыли или убытка через некоторое время.

Три компонента, которые признаются в составе прибыли и убытка в отчетном периоде:

  1. стоимость услуг работников за период,
  2. процентные расходы, начисленные по первоначальному пенсионному обязательству, и
  3. ожидаемый доход от активов программы, который представляет собой уменьшение суммы признанных расходов.

Два других компонента - это стоимость услуг прошлых периодов и актуарные прибыли и убытки.

Стоимость услуг прошлых периодов признается в составе прочего совокупного дохода в том периоде, в котором они возникли, а затем амортизируется в составе пенсионных расходов в течение будущего срока оказания услуг работниками, включенными в программу.

Актуарные прибыли и убытки обычно также признаются в составе прочего совокупного дохода в том периоде, в котором они возникают, а затем амортизируются в составе пенсионных расходов.

Фактически, такой подход позволяет компаниям «сгладить» влияние на пенсионные расходы с течением времени для этих двух последних компонентов.

US GAAP позволяют компаниям немедленно признавать актуарные прибыли и убытки в составе прибыли и убытков.

Как и в случае с другими формами вознаграждения сотрудников производственной компании, пенсионные расходы, связанные с производственными работниками, включаются в себестоимость запасов и списываются через себестоимость продаж (себестоимость проданных товаров).

Для сотрудников, не занятных напрямую в производственном процессе, пенсионные расходы включаются в заработную плату и другие административные расходы.

Таким образом, пенсионные расходы не отражаются напрямую в отчете о прибылях и убытках. В основном они отражаются в подробных раскрытиях информации в примечаниях к финансовой отчетности.

В Примере 11 представлены выдержки из бухгалтерского баланса и раскрытия информации о пенсиях в годовом отчете BT Group plc (ранее British Telecom) за финансовый год, закончившийся 31 марта 2018 года.

Пример 11. Выдержка из балансового отчета BT Group.

Ниже приводится выдержка из баланса BT Group plc из годового отчета за 2018 финансовый год. BT отчитывается по МСФО.

£ млн.

31 марта 2018

31 марта 2017

31 марта 2016

Loans and other borrowings

Кредиты и займы

11,994

10,081

11,025

Derivative financial instruments

Производные финансовые инструменты

787

869

863

Retirement benefit obligations

Пенсионные обязательства

6,371

9,088

6,382

Other payables

Прочая кредиторская задолженность

1,326

1,298

1,106

Deferred tax liabilities

Отложенные налоговые обязательства

1,340

1,240

1,262

Provisions

Резервы

452

536

565

Non-current liabilities

Долгосрочные обязательства

22,270

23,112

21,203

Раскрытие информации о пенсиях.

Ниже приведены выдержки из годового отчета BT Group plc за 2018 год, раскрывающие информацию о пенсионных обязательствах.

Выдержка из Примечания 3 «Краткое изложение основных принципов учетной политики».

Пенсионное вознаграждение.

Чистое обязательство группы по пенсионным программам с установленными выплатами представляет собой приведенную стоимость обязательства по пенсионным программам с установленными выплатами за вычетом справедливой стоимости активов программы.

Расчет обязательства производится квалифицированным актуарием с использованием метода прогнозируемой условной единицы и основных актуарных допущений на отчетную дату.

Пенсионные расходы в отчете о прибылях и убытках распределяются между операционными расходами и чистыми финансовыми доходами или расходами.

Операционные расходы отражают увеличение обязательств по пенсионным программам с установленными выплатами в результате пенсионных выплат, заработанных активными сотрудниками в текущем периоде, затрат на администрирование программ и любых затрат/доходов от услуг в прошлых периодах, например, возникающих в результате уменьшения или перерасчета вознаграждения.

Чистый финансовый доход или расход отражает проценты по чистым пенсионным обязательствам, признанные в бухгалтерском балансе группы, на основе ставки дисконтирования на начало года. Актуарные прибыли и убытки признаются полностью в том периоде, в котором они возникли, и представляются в отчете о совокупном доходе.

Группа также управляет пенсионными программами с установленными взносами, а расходы в отчете о прибылях и убытках представляют собой взносы, подлежащие уплате за год.

Выписка из Примечания 20 «Пенсионные программы».

Информация о пенсионных программах
с установленными выплатами.

£ млн.

2018

2017

2016

Приведенная стоимость обязательств

57,327

60,200

50,350

Справедливая стоимость активов программы

50,956

51,112

43,968

Используйте приведенную информацию, чтобы ответить на следующие вопросы:

  1. Какие типы пенсионных программ есть у BT?
  2. Какая доля общих долгосрочных обязательств BT связана с ее пенсионными обязательствами?
  3. Опишите, как рассчитываются пенсионные обязательства BT.

Решение для части 1:

В Примечании 3 «Краткое изложение основных принципов учетной политики» указано, что у компании есть пенсионные программы с установленными взносами и с установленными выплатами.

Решение для части 2:

Пенсионные обязательства составляют 29%, 39% и 30% общих долгосрочных обязательств BT за 2018, 2017 и 2016 годы.

Например, за 2018 год эта доля рассчитывается как £6,371 / £22,270 = 29%. (£ млн.).

Решение для части 3:

Примечание 3 «Краткое изложение основных принципов учетной политики» указывает, что пенсионные обязательства BT рассчитываются как приведенная стоимость обязательства по пенсионным программам с установленными выплатами за вычетом справедливой стоимости активов программы.

Используя данные из Примечания 20 «Пенсионные программы», можно рассчитать пенсионные обязательства за каждый год.

Например, за 2018 они составили  £57,327 - £50,956 = £6,371 (£ млн.).