IFRS 2 - Выплаты на основе акций: операции с расчетом денежными средствами

Операции с расчетом денежными средствами.

Приобретая товары или услуги, компания признает обязательство перед их поставщиком в сумме, которая определяется исходя из стоимости долевых инструментов компании.

Стоимость полученных товаров и услуг и возникших обязательств определяется по справедливой стоимости обязательства, которая привязана к справедливой стоимости долевых инструментов. До момента погашения обязательства компания должна проводить его переоценку по справедливой стоимости на каждую отчетную дату и на дату погашения. Результат переоценки признается в отчете о прибылях и убытках.

[см. параграф IFRS 2:30]

Пример 4. Учет операций с расчетом денежными средствами.

1 апреля 20x2 года компания предоставила по 100 опционов на получение дохода от прироста курсовой стоимости акций каждому из 500 своих сотрудников. Опцион дает право на получение денежных выплат 31 марта 20x5 года в размере, равном превышению курсовой стоимости акций на эту дату над суммой $20 за акцию.

Данные права вступят в силу при условии, что сотрудник проработает весь этот период в компании. На 31 декабря 20x2 года в компании работало 490 сотрудников, имеющих право на опционы.

Рыночная стоимость каждого опциона на 1 апреля 20x2 равнялась $5 и на 31 декабря 20x2 года $5.5.

Задание.

Рассчитать суммы, которые следует отразить в отчете о финансовом положении на 31 декабря 20x2 г. и отчете о прибылях и убытках за 20x2 год.

Решение.

Данную операцию стоит рассматривать как операцию с выплатами, основанными на акциях, с расчетами денежными средствами. Ожидаемая сумма платежа оценивается на отчетную дату и соответствующий расход признается в течение срока, установленного для передачи прав на выплаты по акциям.

31.12.20x2

Ожидаемая сумма платежа (вознаграждений сотрудникам) = 490 сотрудников \(\times\) 100 опционов \(\times\) $5.5 = $269,500

За год, закончившийся 31 декабря 20x2 года из общей суммы признается:

$269,500 \(\times\) 9/36 = $67,375

Отчет о финансовом положении на 31 декабря 20x2 года

Долгосрочные обязательства
Выплаты, основанные на акциях с расчетами денежными средствами	$67,375

Отчет о прибылях и убытках за 20x2 год

Операционные расходы
Расходы на персонал	$67,375

Операции с возможностью выбора осуществления расчетов.

Если у компании или контрагента (поставщика товаров или услуг) есть право выбора в отношении способа расчета, операция учитывается как предполагающая расчет:

Учет будет зависеть от того, какая сторона (компания или контрагент) выбирает, чем будет производиться расчет, денежными средствами или долевыми инструментами).

Операции по выплатам на основе акций, при которых условия соглашения предоставляют контрагенту выбор способа расчета.

[см. параграф IFRS 2:35]

В большинстве случаев, когда компания предоставляет контрагенту право выбрать способ расчета -денежными средствами или долевыми инструментами - операция структурирована таким образом, что оба варианта будут равнозначны для контрагента (ни один из вариантов расчета не будет более выгодным).

Например, компания предоставляет сотруднику в качестве бонуса, по его выбору, или 100 акций компании, или денежную выплату в размере рыночной стоимости 100 акций компании. В таком случае учет будет сводиться к учету операций по выплатам на основе акций с расчетом денежными средствами.

Если же варианты не являются равнозначными (например, 1 января 20x7 года компания предоставила сотруднику право на получение, по его выбору, или денежной выплаты в размере $1,000 или 100 акций компании, права погашаются 31 декабря 20x9 года), то компания предоставила составной финансовый инструмент, который включает долговой компонент (т. е. право контрагента требовать оплаты денежными средствами) и долевой компонент (т. е. право контрагента требовать расчета долевыми инструментами, а не денежными средствами).

В этом случае, для операций с контрагентами, не являющимися работниками, когда справедливая стоимость полученных товаров или услуг оценивается напрямую, компания должна оценивать долевой компонент составного финансового инструмента как разницу между справедливой стоимостью полученных товаров или услуг и справедливой стоимостью долгового компонента на дату получения товаров или услуг.

Для других операций, включая операции с работниками, компания должна оценивать справедливую стоимость составного финансового инструмента на дату оценки, как сумму справедливой стоимости долгового компонента и справедливой стоимости долевого компонента, принимая во внимание то, что контрагент должен отказаться от права на получение денежных средств, для того чтобы получить долевой инструмент.

На дату погашения компания должна переоценить обязательство по его справедливой стоимости.

Если при расчете компания выпускает долевые инструменты, а не выплачивает денежные средства, то обязательство должно быть переведено напрямую в собственный капитал как возмещение за выпущенные долевые инструменты.

Если при погашении компания платит денежными средствами, а не выпускает долевые инструменты, то этот платеж должен полностью погасить обязательство. Долевой компонент, признанный ранее, должен остаться в составе собственного капитала (но может быть реклассифицирован на нераспределенную прибыль).

 

Операции по выплатам на основе акций, при которых условия соглашения предоставляют компании выбор способа расчета.

[см. параграф IFRS 2:41]

Компания должна определить, имеется ли существующая обязанность произвести расчет денежными средствами. У компании имеется существующая обязанность произвести расчет денежными средствами, если:

В этом случае компания должна учитывать соглашение как операцию по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами (Дт Расход/Актив Кт Обязательство).

Если у компании нет обязанности произвести расчет денежными средствами, то она должна учитывать соглашение как операцию по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами (Дт Расход/актив Кт Капитал).

При расчете денежными средствами денежный платеж учитывается как выкуп доли в капитале, т. е. как вычет из собственного капитала (Дт Капитал Кт Деньги), а при расчете путем выпуска долевых инструментов дальнейшего учета не требуется (кроме перевода из одного компонента собственного капитала в другой, если это необходимо).

Изменения условий, на которых были предоставлены долевые инструменты.

Компания может изменить условия, на которых были предоставлены долевые инструменты. Например, она может уменьшить цену исполнения опционов, предоставленных работникам, что увеличит справедливую стоимость этих опционов (например, ранее опцион давал право на покупку одной акции по цене $10, а теперь дает право на покупку акции по цене $8).

В финансовой отчетности компания должна признать, как минимум:

• а) Полученные услуги (т.е. расходы), оцененные по справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов на дату предоставления (т.е. исходя из первоначальных условий), за исключением случаев, когда права на эти долевые инструменты не переходят (опционы не исполняются) из-за несоблюдения условия (не являющегося рыночным условием), которое было установлено на дату предоставления (например, достижение определенных результатов, объемов продаж и т.п.).
• б) Влияние изменений, которые увеличивают общую справедливую стоимость соглашения о выплатах, основанных на акциях (т.е. дополнительные расходы в связи с изменением условий).
  Предоставленная дополнительная справедливая стоимость (т.е. дополнительные расходы, которые должна признать компания) - это разница между справедливой стоимостью долевого инструмента непосредственно после изменения условий и справедливой стоимостью первоначального долевого инструмента на дату изменения.
  Предоставленная дополнительная справедливая стоимость (дополнительные расходы) отражается в отчете о прибылях и убытках с даты изменения до даты исполнения (когда переходит право на измененный долевой инструмент), в дополнение к сумме, основанной на справедливой стоимости первоначальных долевых инструментов на дату их предоставления, которая признается в течение оставшегося срока первоначального периода перехода прав (подпункт (a) выше).

Если изменение происходит после даты перехода прав, то предоставленная дополнительная справедливая стоимость (дополнительные расходы) признается немедленно или в течение периода перехода прав, если от работника требуется завершение дополнительного периода оказания услуг до того, как он получит безусловное право на эти измененные долевые инструменты.

 

Аналогичным образом, если изменение увеличивает количество предоставленных долевых инструментов, компания должна включить справедливую стоимость дополнительно предоставленных долевых инструментов, оцененную на дату изменения, в оценку суммы расходов, признанной в отношении услуг, полученных в качестве возмещения за предоставленные долевые инструменты, в соответствии с требованиями подпункта (a) выше.

Эти дополнительные расходы признаются также в течение периода с даты изменения до даты, когда переходят права по дополнительным долевым инструментам, в дополнение к сумме, основанной на справедливой стоимости первоначально предоставленных долевых инструментов на дату их предоставления, которая признается в течение оставшегося срока первоначального периода перехода прав.

Пример (7) учета исполнения опционов.

1 января 20x4 года Дельта предоставила 200 сотрудникам из ключевого управленческого персонала по 1,000 опционов на приобретение акций компании.

Опционы исполняются 31 декабря 20x6 года, при условии, что сотрудники все это время проработают в компании.

По оценкам на 1 января 20x4 года 180 сотрудников выполнят условия и получат права на опционы 31 декабря 20x6 года. На 31 декабря 20x4 года эта оценка была скорректирована до 185 сотрудников. На 31 декабря 20x5 года оценка вновь была скорректирована до 180 сотрудников.

По состоянию на 1 января 20x4 года справедливая стоимость опциона составляла $1.20. На 31 декабря 20x4 года справедливая стоимость опциона выросла до $1.30.

Но после 31 декабря 20x4 года справедливая стоимость опционов упала в связи со сложными экономическими условиями. 30 сентября 20x5 года, когда справедливая стоимость опционов составляла $0.90, Дельта изменила цену исполнения опционов (пересмотрела цену опциона) и это привело к увеличению справедливой стоимости опциона до $1.05.

Экономическая ситуация улучшилась после 30 сентября 20x5 года и к 31 декабря 20x5 года справедливая стоимость опционов увеличилась до $1.25.

Задание:

Объясните и покажите, как Дельта должна учитывать эту операцию в своей отчетности за год, закончившийся 31 декабря 20x4 года и за год, закончившийся 31 декабря 20x5 года.

Решение:

Данная операция представляет собой соглашение, основанное на акциях с расчетами долевыми инструментами.

Дельта должна оценить справедливую стоимость полученных услуг на основании справедливой стоимости долевых инструментов на дату предоставления - т.е. $1.20 и ожидаемого количества опционов и признавать эти расходы в течение периода вестирования (перехода прав), т.е. трех лет.

Дополнительные расходы в связи с изменением условий 30 сентября 20x5 года признаются в течение оставшегося периода перехода прав, т.е. с 30 сентября 20x5 года до 31 декабря 20x6 года.

Год	Комментарий	Расходы в отчете о прибылях и убытках за год	Резерв в капитале накопительным итогом	Расчет ожидаемых расходов
31.12.20x4	Первоначальное соглашение	$74,000	$74,000 ($222,000 \(\times\) 1/3)	$222,000 (185 \(\times\) 1,000 \(\times\) $1.2)
	Первоначальное соглашение	$70,000 ($144,000 - $74,000)	$144,000 ($216,000 \(\times\) 2/3)	$216,000 (180 \(\times\) 1,000 \(\times\) $1.2)
31.12.20x5	Дополнительный расход в связи с изменением условий	$5,400	$5,400 ($216,000 \(\times\) 3/15)	$27,000 (180 \(\times\) 1,000 \(\times\) ($1.05 - $0.9))

Исходящее сальдо в составе капитала на 31 декабря 20x5 года составит $149,400 ($144,000 + $5,400). Расход в отчете о прибылях и убытках за год, закончившийся 31 декабря 20x5 года, составит $75,400 ($70,000 + $5,400).

Если компания изменяет условия предоставленных долевых инструментов таким образом, что общая справедливая стоимость соглашения о выплатах на основе акций уменьшается или изменение иным образом невыгодно работнику (например, увеличивая период перехода прав либо меняя или включая дополнительное условие достижения результатов), то компания тем не менее должна продолжать учитывать услуги, полученные в качестве возмещения за предоставленные долевые инструменты так, как будто изменения не произошло.

 

Раскрытие информации.

[см. параграф IFRS 2:41]

В целях предоставления пользователям отчетности информации о характере и объемах операций, предполагающих платежи с использованием долевых инструментов, компания должна раскрыть:

• Описание каждого вида операций, имевших место в течение периода. При этом указывается:
  • порядок расчетов - долевыми инструментами или денежными средствами;
  • условия приобретения прав;
  • сроки предоставления прав.
• Раскрывается информация о количестве и средневзвешенной цене реализации по каждой следующей группе опционов:
  • имевшихся на начало периода;
  • предоставленных в течение периода;
  • использованных в течение периода;
  • имевшихся на конец периода;
  • право на получение которых потеряно;
  • срок действия которых закончился в течение периода;
  • которые могут быть использованы на конец периода.
• Указывается средневзвешенная цена акций на даты использования опционов в течение периода. Если использование опционов осуществлялось регулярно в течение периода, то может быть указана средневзвешенная цена акций за период.
• По опционам, не использованным на конец года, необходимо указать:
• интервал по ценам исполнения;
• средневзвешенный срок, оставшийся до момента их использования.

Компания должна раскрыть информацию о порядке определения справедливой стоимости полученных товаров и услуг либо долевых инструментов, предоставленных в течение периода.

Если справедливая стоимость определялась косвенным методом, то компания должна раскрыть следующую минимальную информацию:

• по опционам, предоставленным в течение периода:
  • средневзвешенную справедливую стоимость на дату оценки и метод определения справедливой стоимости, в том числе:
  • использованную модель оценки и основные исходные данные, включая среднюю стоимость акций, срок действия опциона, предполагаемые дивиденды;
  • порядок определения колебаний цен;
  • какие дополнительные данные использовались при определении справедливой стоимости опционов и каким образом эти данные учитывались.
• по прочим долевым инструментам, предоставленным в течение периода, предоставляется информация о количестве таких инструментов исходя из средней справедливой стоимости и порядка ее определения.
  Если справедливая стоимость определялась не на основании рыночной стоимости, то необходимо указать порядок ее определения. Следует показать, каким образом ожидаемые дивиденды и иные характеристики долевого инструмента повлияли на оценку его справедливой стоимости.

Если компания определяла справедливую стоимость полученных товаров и услуг прямым методом, то она должна раскрыть информацию о порядке ее определения, была ли основана оценка на рыночной стоимости.

Компания должна раскрыть информацию о влиянии платежей с использованием акций на ее прибыль и убытки.

 

Для этого необходимо указать следующее:

• общую сумму признанных расходов по всем операциям, предполагающим платежи с использованием акций. Такое раскрытие информации производится в случаях, когда компания не могла квалифицировать полученные товары или услуги в качестве активов. При этом отдельно должны быть показаны расходы по операциям с расчетами долевыми инструментами;
• текущую стоимость обязательств по операциям с использованием акций на конец года;
• стоимость обязательств, по которым у партнера на конец года возникло право на получение денежных средств или иных активов по сделке с использованием акций.